IBPBI/2/423-1265/09/MO

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia za jaki okres należy wykazać jako przychód podatkowy skorygowany należny podatek VAT – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 20 października 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia za jaki okres należy wykazać jako przychód podatkowy skorygowany należny podatek VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka należy do Grupy Kapitałowej (dalej: Grupa). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów od kontrahentów posiadających siedzibę na terytorium innych krajów członkowskich UE (dalej: Dostawcy lub jednostkowo Dostawca). Spółka zaopatruje się w towary handlowe u Dostawców na podstawie umów zawieranych pomiędzy Grupą a poszczególnymi dostawcami, które to umowy regulują współpracę handlową między wskazanymi podmiotami.

Przewidują one, iż Spółce, będącej częścią Grupy, wypłacana jest premia pieniężna za osiągnięcie odpowiedniego poziomu wolumenu zakupionych towarów od danego Dostawcy we wskazanym w umowie okresie rozliczeniowym.

Otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne są kalkulowane w zawartych z Dostawcami umowach jako procent lub kwota od wartości towarów zakupionych w danym okresie rozliczeniowym.

W każdym z powyższych przypadków, na podstawie umowy zawartej między Grupą a poszczególnymi dostawcami, ustalony został określony poziom wolumenu zakupionych towarów, po przekroczeniu którego Spółce wypłacana jest premia pieniężna. Im większa wartość wolumenu zakupionych towarów, tym wyższy procent/kwota udzielanej przez Dostawcę premii pieniężnej.

Należy zaznaczyć przy tym, iż otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne nie są związane z konkretną dostawą towarów, lecz są wynikiem wszystkich dostaw dokonanych przez Dostawcę na rzecz Spółki w danym okresie rozliczeniowym. Związek pomiędzy wypłacaną premią pieniężną, a dostawami towarów zrealizowanymi przez Dostawców polega zatem na tym, iż:

* zrealizowane przez Spółkę nabycia stanowią podstawę do wyliczenia premii,

* dostawy realizowane są w odpowiednim okresie rozliczeniowym, przewidzianym w umowie z danym Dostawcą,

* w przypadku niektórych Dostawców wysokość premii uzależniona jest od asortymentu kupowanych towarów (tzn. premia pieniężna stanowi różny procent wartości obrotu dla różnych asortymentów).

W odniesieniu do powyższego, jedynym warunkiem, jaki musi spełnić Spółka, aby otrzymać premię pieniężną, jest zakupienie od Dostawców towarów w danym okresie rozliczeniowym na łączną wartość przekraczającą poziom przewidziany w umowie. Spółka nie zobowiązuje się przy tym do dokonywania zakupów na określonym poziomie, czy też do dokonywania zamówień wyłącznie u Dostawcy udzielającego premii. Na Spółce nie ciążą także żadne inne obowiązki wobec Dostawców, których wykonanie warunkuje otrzymanie przez nią premii pieniężnych. W przypadku bowiem, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość zakupionych przez Spółkę towarów nie przekroczy ustalonego w umowie poziomu, premia pieniężna nie zostanie jej wypłacona i nie będzie się to wiązać z żadnymi konsekwencjami ze strony Dostawców w stosunku do Spółki.

Należy również zaznaczyć, iż w niektórych przypadkach osiągnięcie odpowiedniego poziomu wolumenu zakupionych towarów od danego Dostawcy dotyczy całej Grupy, a nie poszczególnych jej członków z osobna. W związku z tym otrzymanie premii pieniężnej uzależnione jest od osiągnięcia łącznie, przez wszystkie Spółki Grupy, wskazanego w umowie poziomu zakupów towarów. Wówczas otrzymana przez Grupę premia pieniężna dzielona jest proporcjonalnie pomiędzy Spółki Grupy, zgodnie z osiągniętym przez nie poziomem zakupów w łącznej ilości zakupów dokonanej przez całą Grupę.

W dotychczasowej praktyce Spółki, otrzymywane premie pieniężne traktowane były błędnie, jako wynagrodzenie za usługę wykonywaną przez Spółkę na rzecz określonego Dostawcy. W konsekwencji uznawania czynności wykonywanej przez Spółkę na rzecz Dostawcy za usługę, była ona opodatkowywana podatkiem od towarów i usług (dalej VAT). W wyniku powyższego otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne zaliczane były do przychodów w wartości netto, ze względu na obliczanie w wartości premii pieniężnej podatku VAT należnego tzw. metodą „w stu”.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Zakładając, że otrzymywane od dostawców premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za usługę opodatkowaną VAT, w rozliczeniu za jaki okres należy wykazać skorygowany podatek VAT należny jako przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)...

Zdaniem Spółki, wobec dokonywanej przez Spółkę korekty podatku VAT należnego do zera, powstaje wątpliwość dotycząca okresu, w którym należałoby wykazać przychód podatkowy.

Zdaniem Spółki przychód podatkowy, wynikający z korekty podatku VAT należnego do zera, należy wykazać w momencie dokonania tejże korekty.

Takie stanowisko wynika bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 9 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (dalej UPDOPr), który stwierdza, iż „do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług".

W związku z przytoczonym powyżej przepisem, wobec opodatkowania VAT, tylko część otrzymywanych przez Spółkę premii pieniężnych stanowiła przychód podatkowy, tzn. premia pomniejszona o wykazany i rozliczony podatek VAT należny.

Obecnie natomiast, w wyniku dokonania przez Spółkę korekty podatku VAT należnego do zera, część premii, stanowiąca dotąd wykazany i rozliczony podatek VAT należny, staje się przychodem podatkowym. W konsekwencji, zdaniem Spółki, skorygowany podatek VAT należny powinien być wykazany, jako przychód podatkowy w momencie dokonania wspomnianej korekty podatku VAT należnego.

Stanowisko takie Spółka uzasadnia również tym, iż z jednej strony dotychczasowe rozliczenie podatkowe otrzymywanych premii pieniężnych było korzystne z punktu widzenia budżetu państwa (kwota podatku VAT należnego była w całości odprowadzana, nie zaś jako przychód tylko w części opodatkowywana), z drugiej natomiast strony, gdyby przychód podatkowy, wynikający z korekty podatku VAT należnego do zera, należało rozliczyć w momencie otrzymania premii pieniężnej, nie zaś w momencie dokonania korekty podatku VAT należnego, po stronie podatnika co do zasady powstałoby zobowiązanie do zapłaty odsetek za zwłokę w zapłacie podatku.

Reasumując stwierdzić należy, iż skorygowany podatek należny, jako przychód podatkowy, powinien być rozliczony na bieżąco, tj. w momencie dokonania korekty podatku VAT należnego do zera.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na mocy ust. 3 powołanego artykułu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a omawianej ustawy. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 9 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, iż Spółka otrzymywane premie pieniężne za osiągnięcie odpowiedniego poziomu wolumenu zakupionych towarów od danego dostawcy we wskazanym w umowie okresie rozliczeniowym, traktowała błędnie, jako wynagrodzenie za usługę wykonywaną przez Spółkę na rzecz określonego dostawcy. W konsekwencji uznawania czynności wykonywanej przez Spółkę na rzecz Dostawcy za usługę, czynność ta była opodatkowywana podatkiem od towarów i usług. W wyniku powyższego otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne zaliczane były do przychodów w wartości netto, ze względu na obliczanie w wartości premii pieniężnej podatku VAT należnego tzw. metodą „w stu”.

Zakładając, iż otrzymywane od dostawców premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za usługę opodatkowaną VAT i podatnik dokona korekty rozliczenia podatku VAT, w związku z błędną kwalifikacją premii pieniężnych jako usługi, Spółka powinna dokonać korekty przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują wprost momentu, w którym należy korygować przychody, jednak należy rozróżnić dwie sytuacje:

* kiedy korekta jest wynikiem błędu (korekta winna być przyporządkowana do roku, którego dotyczy),

* kiedy korekta jest wynikiem działań niezależnych od firmy (korekta powinna być rozpoznawana na bieżąco).

Z pierwszą sytuacją mamy do czynienia gdy pierwotnie przychód został wykazany w nieprawidłowej wysokości. Natomiast sytuacja druga wystąpi, gdy przychód wykazano w prawidłowej wysokości, natomiast po dokonaniu sprzedaży na skutek zdarzeń mających miejsce po wykazaniu przychodu, zmianie uległy istotne elementy transakcji.

Fakt skorygowania wartości przychodu należnego, który został błędnie przez Spółkę określony, nie zmienia daty jego powstania.

Zatem korekta przychodu winna odnosić skutek w okresie, w którym przychód związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą został uprzednio zarachowany.

Stanowisko Spółki, należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że odnośnie spraw będących przedmiotem oznaczonego we wniosku pytania 1, 2, i 4 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.