IBPBI/2/423-1685/10/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 30 sierpnia 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży Nieruchomości oraz Budynków otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego w przypadku braku wprowadzenia Nieruchomości oraz Budynków do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 30 sierpnia 2010r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży Nieruchomości oraz Budynków otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego w przypadku braku wprowadzenia Nieruchomości oraz Budynków do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Nowo utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością otrzyma w przyszłości tytułem aportu przedsiębiorstwo lub zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. W ramach tej masy majątkowej nowo utworzona Spółka nabędzie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, wpisane do księgi wieczystej, prowadzonej przez Sąd Rejonowy (dalej „Nieruchomość”) oraz własność budynków posadowionych na tej nieruchomości, tj. budynku stołówki oraz budynku zaplecza administracyjno - socjalnego hotelu robotniczego składającego się z 26 sztuk kontenerów (dalej „Budynki”).

Dla celów aportu wartość Nieruchomości oraz Budynków ustalona zostanie w wysokości ich wartości rynkowej z dnia dokonania aportu (lub na okres poprzedzający wniesienie aportu). Wartość Nieruchomości oraz Budynków odniesiona zostanie w całości na kapitał zakładowy Wnioskodawcy.

W ramach aportu Spółka otrzyma Nieruchomość oraz Budynki, które nie będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny.

Możliwe jest, że Nieruchomości oraz Budynki zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nowo utworzonej Spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Co stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży Nieruchomości oraz Budynków otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego w przypadku braku wprowadzenia Nieruchomości oraz Budynków do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku wprowadzenia Nieruchomości oraz Budynków do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki - koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży Nieruchomości oraz Budynków otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego będzie równy wartości Nieruchomości oraz Budynków, określonej w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego, nie przekraczający wartości rynkowej Nieruchomości oraz Budynków z dnia dokonania aportu (nie wyższy niż wartość nominalna wydanych w zamian za te składniki udziałów).

Uzasadnienie

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (art. 15 ust. 1 ustawy CIT).

O kosztach uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz budynków stanowi art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz innych środków trwałych są kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Przez wydatek, o którym mowa w przytoczonym przepisie rozumieć należy wartość początkową środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (IPPB3/423-1185/08-2/JG, D-1/423-30/06, DP5/423-41/05/63073), za którą uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej (art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy CIT).

Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów, w odniesieniu do kosztów odpłatnego zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy CIT), ustawodawca posługuje się pojęciem „wydatek na nabycie”. Przy tym jedynie w odniesieniu składników majątkowych w postaci środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych możliwe jest ustalenie co, na gruncie ustawy CIT, stanowi wydatek na ich nabycie tytułem wkładu niepieniężnego.

Wskazać należy przy tym, iż nie budzi wątpliwości organów podatkowych oraz sądów administracyjnych możliwość uznania za wydatki, o których mowa w przywołanych przepisach zarówno wydatków pieniężnych, jak i niepieniężnych (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 16 lipca 2008r. sygn. I SA/Bk 155/08 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 24 kwietnia 2008r. znak IP-PB3-423-214/08-2/KB).

Podstawą do ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będzie wartość początkowa ustalona na podstawie art. 16g ust. 10 w związku z art. 16g ust. 10a ustawy CIT.

Zależnie od tego czy wystąpi ujemna wartość firmy czy dodatnia wartość firmy inaczej należy ustalić wartość początkową środków trwałych stosownie do art. 16g ust. 10 ustawy CIT.

W odniesieniu do pozostałych składników majątku kosztem uzyskania przychodu z ich sprzedaży byłaby wartość rynkowa, nie wyższa niż wartość wydanych w zamian za te składniki udziałów.

Reasumując, kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży Nieruchomości oraz Budynków otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego będzie wartość tych składników majątkowych określona w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki (nie wyższa od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia do Spółki) i równa wartości nominalnej udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za ich wkład.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych,

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż nowoutworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością otrzyma w przyszłości tytułem aportu przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W ramach aportu nowoutworzona Spółka otrzyma Nieruchomości oraz Budynki, które nie będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny. Wnioskodawca rozważa, aby nie wprowadzić Nieruchomości oraz Budynku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Następnie Spółka planuje je sprzedać.

W tym miejscu należy zauważyć, iż przepisy updop nie regulują wprost jak należy skalkulować koszty uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży innych niż środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne składników majątkowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa. Zdaniem tut. Organu, w takim przypadku, zasadnym jest ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu tej sprzedaży analogicznie jak w przypadku sprzedaży środków trwałych niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych wnoszącego aport. Przemawia za tym brzmienie przepisu art. 16g ust. 10a updop, zgodnie z którym przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

W przepisie tym jest mowa o „składnikach majątku”, a nie tylko o „środkach trwałych”, co w ocenie tut. Organu dopuszcza możliwość odpowiedniego zastosowania art. 16g ust. 10 updop. Pojęcie „składników majątkowych” jest szersze niż pojęcie „środków trwałych”, a zdefiniowane zostało w art. 4a pkt 2 updop, zgodnie z którym składnikami majątkowymi są aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 updop, w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączna wartość początkowa nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,

różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Przepisy updop w związku z nabyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przewidują wystąpienie dwóch sytuacji:

przypadek w którym cena nabycia danego przedsiębiorstwa jest wyższa od sumy wartości składników majątkowych tego przedsiębiorstwa wówczas powstaje – wartość dodatnia firmy oraz ,

przypadek, w którym cena nabycia przedsiębiorstwa jest niższa od sumy wartości składników majątkowych, gdzie nie wystąpi wartość dodatnia firmy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, należy stwierdzić, iż w przypadku gdy w skład przedsiębiorstwa, które zostanie wniesione do Spółki tytułem aportu będą wchodziły nieruchomości nieujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, niestanowiące również środków trwałych spółki, koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży Nieruchomości oraz Budynków otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego będzie równy wartości Nieruchomości oraz Budynków, określonej w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego, nie przekraczającej wartości rynkowej Nieruchomości oraz Budynków z dnia dokonania aportu (nie wyższy niż wartość nominalna wydanych w zamian za te składniki udziałów).

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań Nr 1 i 2 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.