IPPB5/423-199/09-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.04.2009 r. (data wpływu 20.04.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wypłaconych należności na rzecz szwajcarskiego rezydenta podatkowego:
w przypadku, gdy kontrahent szwajcarski przedstawił certyfikat rezydencji - jest prawidłowe,
w przypadku, gdy kontrahent szwajcarski nie przedstawił certyfikatu rezydencji - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 20.04.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wypłaconych należności na rzecz szwajcarskiego rezydenta podatkowego.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Spółka będąca osobą prawną podpisała umowę ze szwajcarską firmą M, na mocy której wykonywane są na jej rzecz usługi:
zarządzania,
marketingowe,
zarządzania zasobami ludzkimi,
planowania i rozwoju,
księgowe i administracyjne,
prawne i podatkowe
Informacje przekazywane przez podmiot szwajcarski nie są informacjami niejawnymi czy nieznanymi. Powszechność znajomości tych zagadnień zależna jest jednak od specjalizacji. Innymi słowy o ile wiedza ta nie jest niczym nadzwyczajnym dla osób zawodowo zajmujących się pośredniczeniem w zatrudnianiu via internet (niezależnie od podmiotu wykonującego tą działalność), o tyle jest to wiedza nowa dla osób zatrudnianych przez spółkę posiadającą niewielkie jeszcze w tej dziedzinie doświadczenie.
W dużej części jest to wiedza dotycząca procedur biznesowych i metod realizacji określonych rodzajów kontraktów. Wynika to z faktu, że Spółka jest firmą międzynarodową o nominalistycznej logice działania. Z tego powodu dla oceny jej wyników kluczową rolę spełnia realizacja działalności według określonych procedur i przy wykorzystaniu odpowiednich instytucji i struktur. Wszystkie te elementy są jedynie konstruktami i ich związek z rzeczywistością (faktyczny wpływ na skuteczność na rynku polskim) jest raczej luźny ma znaczenie drugorzędne wobec nadrzędności procedur i struktur nad celami, do realizacji których zostały powołane (innymi słowy skuteczne jest to co jest zgodne z procedurami i mieści się w ramach ustalonych struktur a nie to, co przynosi najlepsze skutki ekonomiczne). Stąd informacje dotyczą przede wszystkim właśnie procedur, instytucji i sposobu ich działania.
Podstawową zasadą kształtowania rozliczeń Spółki jest zgodność z prawem. Stąd też w razie jakichkolwiek wątpliwości przyjmowane jest rozwiązanie bezpieczne, tj. zakładające konieczność zastosowania rozwiązania mniej korzystnego lub nakładającego dodatkowe obowiązki. Ta sama zasada znalazła się u podstaw kształtowania rozliczeń podatkowych z tytułu wspomnianego kontraktu. Spółka dokonywała obliczenia i potrącenia podatku dochodowego, w związku z czym występuje jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych pobieranego u źródła. Spotkało się to jednak z protestem kontrahenta.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy wypłata wynagrodzenia podmiotowi szwajcarskiemu w związku ze świadczeniem przezeń wymienionych usług wymaga od Spółki dokonania potrącenia i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych ...
Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 12 ust. 3 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku za należności licencyjne uznaje się wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane za użytkowanie lub prawo do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami do kin, każdego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego handlowego lub naukowego, albo za udostępnienie informacji związanej ze zdobytymi doświadczeniami w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
W praktyce stosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przyjęło się uważać, że podatek „u źródła” podlega potrąceniu także w przypadku przekazywania informacji dotyczących zdobytego doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Oznacza to, że należności licencyjne, w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczą także wynagrodzeń wypłacanych za użytkowanie lub prawo użytkowania tych informacji, niezależnie od tego, czy są one zarejestrowane, czy nie oraz bez względu na to czy są to opłaty dokonywane w wyniku zawartych umów licencyjnych, czy nie.
Pozostaje zatem do rozstrzygnięcia kwestia umieszczenia wspomnianych realiów prawnych w rzeczywistości i ograniczenie do minimum strefy nieokreśloności, tj. strefy, w której istnieją wątpliwości dotyczące tego czy określony stan faktyczny jest włączony w zakres obowiązywania prawa czy też jest z tego zakresu wykluczony.
Praktyka stosowania reguł unikania podwójnego opodatkowania zakłada, że opodatkowaniu podlega odpłatne udzielanie wszelkiego rodzaju informacji handlowych i przemysłowych, bez względu na zachowanie form przyjętych dla wyrażania zgody na ich stosowanie. To zaś rodzi wniosek, że obowiązek podatkowy powstaje w wyniku odpłatnego przekazywania informacji bez względu na ich formę.
Konsekwentne stosowanie tej reguły usuwa jednak zakres czynności, w ramach których następuje dystrybucja wiedzy, lecz nie ona jest podstawowym celem świadczenia.
Dlatego wydaje się, że o należnościach licencyjnych można mówić jedynie w przypadku, gdy dystrybucja wiedzy jest celem samym w sobie i czynności usługodawcy ograniczają się do udzielania usługobiorcy informacji, które ten następnie wykorzystuje w ramach suwerennie podejmowanych działań. W przypadku, gdy dystrybucja występuje niejako „mimochodem” w ramach działań podejmowanych w imieniu usługodawcy o należnościach licencyjnych mówić nie można. W takiej też sytuacji obowiązek naliczenia i potrącenia podatku „u źródła” nie powstaje.
Odnosząc się do stanu faktycznego opisanego powyżej, stwierdzić należy, że usługi wykonywane przez podmiot szwajcarski nie mają wyłącznego charakteru dystrybucji wiedzy i w istocie są wykonywaniem działań na rzecz Spółki przy wykorzystaniu posiadanej wiedzy i doświadczeń. Tym samym należnego wynagrodzenia nie można określić mianem „należności licencyjne”, czego podstawowym skutkiem jest brak konieczności naliczenia i potrącenia „podatku u źródła”.
Oznacza to także, że dotychczasowa praktyka Spółki bazowała na błędnym interpretowaniu informacji uzyskiwanych w ramach czynności wykonywanych na jej rzecz jako samego w sobie celu wykonywanych czynności i tym samym konstytuujących otrzymywane należności jako licencyjne.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ww. ustawy przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.
Na tych samych zasadach, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a powołanej ustawy, podlegają opodatkowaniu dochody nierezydentów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.
Stosownie do treści art. 21 ust. 2 ww. ustawy powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Jednocześnie na podstawie art. 26 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne dokonujące wypłat ww. należności zobowiązane są, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.
Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
Z art. 12 ust. 1 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r., Nr 22, poz. 92) wynika, że należności licencyjne powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Szwajcarii, mogą być opodatkowane w Szwajcarii. Jednakże takie należności mogą być opodatkowane także w Polsce tj. w państwie, w którym powstają i zgodnie z polskim ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Szwajcarii, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty brutto należności licencyjnych. Właściwe władze Umawiających się Państw ustalą w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia (art. 12 ust. 2 Konwencji polsko – szwajcarskiej).
Stosownie do pkt 3 Protokołu do Konwencji dotyczącego stosowania art. 12 ust. 2 Konwencji dopóki Szwajcaria zgodnie z jej wewnętrznym prawem nie pobiera u źródła podatku z tytułu należności licencyjnych wypłacanych osobom nie mającym miejsca zamieszkania lub siedziby w Szwajcarii, postanowienia art. 12 ust. 2 nie będą stosowane, a należności licencyjne będą podlegały opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym właściciel należności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.
Zgodnie z art. 12 ust. 3 powołanej Konwencji określenie „należności licencyjne” oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane za użytkowanie lub prawo do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami do kin, każdego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego handlowego lub naukowego, albo za udostępnienie informacji związanej ze zdobytymi doświadczeniami w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
Zatem kluczowe znaczenie dla właściwej oceny przedstawionego przez Wnioskodawcę problemu będzie miała właściwa subsumcja wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę w odniesieniu do hipotezy normy prawnej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2a powołanej ustawy w związku z postanowieniami art. 7 ust. 1 i art. 12 ust. 3 polsko – szwajcarskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
W literaturze i orzecznictwie dominuje pogląd, iż pojęcie „know-how” oznacza zespół informacji poufnych, istotnych i zidentyfikowanych we właściwej formie. Termin „poufny” oznacza, że przedmiot umowy nie jest powszechnie dostępny i znany. Termin „istotny” oznacza, że informacje są ważne z punktu widzenia działalności gospodarczej nabywcy i niebanalne. Termin „zidentyfikowany” oznacza, że „know-how” jest opisane lub utrwalone w sposób pozwalający na weryfikację spełnienia kryteriów „poufności” i „istotności”.
Zgodnie z komentarzem do art. 12 Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku OECD (Dom Wydawniczy ABC, wersja skrócona 15.07.2005 r., str. 187-189) „w umowie na zakup know-how jedna ze stron zobowiązuje się do udostępnienia drugiej stronie specjalistycznej wiedzy i doświadczeń nieujawnionych publicznie w celu wykorzystania ich na własny rachunek. (…) Taki rodzaj umowy różni się od umowy o świadczenie usług, według której jedna ze stron stosuje własne umiejętności zawodowe i doświadczenie, wykonując pracę dla drugiej strony”.
Jako kryteria różnicujące powyższe kategorie (know-how i usługi) wyróżniono m.in.:
„Umowy na udostępnienie know-how odnośnie do informacji, które już istnieją, lub za udostępnienie informacji po ich opracowaniu lub stworzeniu, i które zawierają specjalne postanowienia dotyczące poufności takich informacji.
W przypadku umów o świadczenie usług świadczący usługi zobowiązuje się do zapewnienia usług, które mogą wymagać wykorzystania przez świadczącego pewnej specyficznej wiedzy, umiejętności i doświadczenia, ale nie do przekazania drugiej stronie takiej specyficznej wiedzy, umiejętności lub doświadczenia (…)”.
Analizując opisany przez Wnioskodawcę stan faktyczny należy zauważyć, iż przedmiotem umowy jest świadczenie usług niematerialnych – zarządzania, marketingowych, zarządzania zasobami ludzkimi, planowania i rozwoju, księgowych i administracyjnych, prawnych i podatkowych. Jednocześnie jako element przedstawionego stanu faktycznego tut. Organ podatkowy przyjął stwierdzenie, iż „informacje przekazywane przez podmiot szwajcarski nie są informacjami niejawnymi czy nieznanymi”.
Należy zatem uznać, iż badana umowa jest umową o świadczenie usług, gdyż jej podstawowym przedmiotem jest zapewnienie świadczenia określonych usług, a nie przekazanie specyficznej, poufnej wiedzy.
Dokonując zatem kwalifikacji prawnopodatkowej badanego wynagrodzenia należy stwierdzić, iż stanowi ono należności z tytułu świadczenia usług wymienionych w otwartym katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jednocześnie usługi te nie mieszczą się w dyspozycji normy prawnej określonej zarówno w art. 21 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy jak i w art. 12 ust. 3 powołanej Konwencji.
W konsekwencji, w myśl postanowień art. 7 ust. 1 Konwencji polsko – szwajcarskiej zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, w którym przedsiębiorstwo ma siedzibę, chyba że prowadzi ono w drugim z umawiających się państw działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład.
Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku kontrahent szwajcarski nie będzie prowadzić działalności w Polsce poprzez zakład, wobec tego zyski rezydenta szwajcarskiego związane ze świadczeniem przedmiotowych usług na rzecz Spółki podlegać będą opodatkowaniu tylko w kraju, w których firma ta ma siedzibę, tj. w Szwajcarii.
Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa, należności z tytułu przedmiotowej umowy co do zasady podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jednakże, pod warunkiem przedstawienia certyfikatu rezydencji, na podstawie art. 7 ust. 1 polsko – szwajcarskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przedmiotowe dochody nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać:
w przypadku, gdy kontrahent szwajcarski przedstawił certyfikat rezydencji - za prawidłowe,
w przypadku, gdy kontrahent szwajcarski nie przedstawił certyfikatu rezydencji - za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock