ITPB3/423-254/11/AW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2011 r. (data wpływu 25 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu po stronie wspólnika pozostającego w spółce kapitałowej w związku z umorzeniem udziałów tej spółki – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 25 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu po stronie wspólnika pozostającego w spółce kapitałowej w związku z umorzeniem udziałów tej spółki.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
W związku z restrukturyzacją grupy kapitałowej planuje się umorzenie udziałów posiadanych przez osobę fizyczną (udziałowca) w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (spółce kapitałowej):
za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów, bądź
bez wynagrodzenia, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).
W wyniku dokonanego umorzenia Wnioskodawca pozostanie jedynym udziałowcem spółki kapitałowej.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy umorzenie udziałów udziałowca w spółce kapitałowej,
za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów bądź,
bez wynagrodzenia,
skutkować będzie powstaniem przychodu/dochodu po stronie Wnioskodawcy...
Zdaniem Wnioskodawcy, na skutek umorzenia udziałów udziałowca w spółce kapitałowej po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód/dochód. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy umorzenie nastąpi bez wynagrodzenia dla udziałowca, jak też, gdy wynagrodzenie będzie niższe od wartości rynkowej umarzanych udziałów.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, udział wspólnika spółki z o. o. może być umorzony za wynagrodzeniem bądź bez wynagrodzenia. W związku z tym, iż umorzenie udziałów udziałowca nie będzie czynnością realizowaną pomiędzy udziałowcem a Wnioskodawcą, potencjalnymi źródłami przychodu, które należy rozważyć są:
przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej (spółki kapitałowej), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub
przychód z nieodpłatnych (częściowo nieodpłatnych) świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów. Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.
W konsekwencji, należy stwierdzić, iż niezbędnym elementem dla powstania przychodu/dochodu w obu powyższych kategoriach (tj. dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, jak również przychodu z tytułu nieodpłatnych (częściowo nieodpłatnych) świadczeń jest jego faktyczne uzyskanie.
Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 20 marca 2008 r. (sygn. akt I SA/Gd 898/07), w sprawie dotyczącej dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, za dochód (przychód) faktycznie otrzymany należy uważać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a wiec dochód rzeczywiście mu wypłacony lub postawiony do jego dyspozycji. Dochodem (przychodem) faktycznie otrzymanym będzie zatem dochód (przychód), który spowoduje realne i trwałe (tj. definitywne) zwiększenie majątku podatnika (tu: Wnioskodawcy). Podobnie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 grudnia 2010 r., (sygn. akt I SA/Po 718/10), w sprawie dotyczącej nieodpłatnych świadczeń stwierdził, iż w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, przy czym jeżeli jego przedmiotem są pieniądze i wartości pieniężne wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po faktycznym otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika.
Zdaniem Wnioskodawcy, treść zarówno art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również art. 12 ust. 1 pkt 2 tej ustawy przesądza o braku możliwości powstania jakiegokolwiek przychodu po stronie udziałowca (udziałowca spółki kapitałowej innego niż ten, którego udziały są umarzane). Po stronie udziałowca brak jest bowiem jakiegokolwiek faktycznego przysporzenia – tak pieniężnego, jak i w jakiejkolwiek innej postaci.
Stanowisko Wnioskodawcy podzielane jest przez Ministerstwo Finansów. Jak wskazano bowiem w piśmie Podsekretarza Stanu z dnia 7 marca 2002 r. do izb skarbowych i urzędów kontroli skarbowej (Nr PB4/BA-8214-34-15/02): „Wobec braku wyraźnych zapisów w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i odpowiednio w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także specjalnych regulacji odnoszących się do poboru podatku od dochodu z tego rodzaju przysporzenia (art. 26 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie można było tego przysporzenia – powstałego w związku ze skupem przez spółkę akcyjną jej własnych akcji w celu ich umorzenia lub przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jej własnych udziałów, u akcjonariuszy bądź odpowiednio u udziałowców pozostających w spółce – uznać za dochód, z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegający opodatkowaniu. W przypadku „buy-backu” nie może być mowy o faktycznie uzyskanym dochodzie przez akcjonariuszy (udziałowców), których akcje (udziały) nie zostały umorzone”. Jednostka zaznacza, iż pismo to odnosi się wyraźnie do szczególnego rodzaju umorzenia udziałów (tzw. buy-back dokonywany przez spółkę akcyjną). Jednakże, w opinii Wnioskodawcy, w związku z brakiem istotnych różnic, stanowisko Ministerstwa Finansów pozostaje aktualne również w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym.
Powyższe stanowisko Ministerstwa Finansów zostało potwierdzone w udzielonej z upoważnienia Ministra Finansów odpowiedzi Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 23 lutego 2004 r. na zapytanie poselskie Nr 2206. Jak wynika ze wskazanego pisma, „zdaniem Ministra Finansów nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia – nawet bez wynagrodzenia – nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce. Podobnie czynność ta nie spowoduje również powstania przychodu u wspólników tej spółki, jakkolwiek wzrośnie wartość księgowa posiadanych przez nich udziałów”.
Przedstawiona argumentacja znajduje odzwierciedlenie również w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe:
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 października 2008 r. (Nr IPPB3/423-1310/08-2/MK): „należy stwierdzić, że w przypadku wspólnika pozostającego w Spółce nie powstaje żadna z sytuacji wymienionych w powyższym przepisie (art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W szczególności zaś nie można mówić o dochodzie faktycznie uzyskanym.”;
interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2009 r. (Nr IBPBII/2/423-13/09/MW i Nr IBPBII/2/423-15/09/MM), w których za prawidłowe uznano stanowisko podatników, iż w momencie umorzenia udziałów należących do wspólnika będącego osobą fizyczną po stronie wspólników pozostających w spółce nie powstanie dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2009 r. (Nr ILPB3/423-68/09-3/JG), w której organ podzielił zdanie podatnika, iż w wyniku umorzenia udziałów po stronie udziałowców pozostających w spółce nie wystąpi faktycznie przysporzenie majątkowe z tego tytułu i w konsekwencji, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych nie wystąpi przychód do opodatkowania.
Argumentacja Wnioskodawcy podzielana jest również przez przedstawicieli doktryny podatkowej. W komentarzach podkreśla się, że „Umorzenie udziałów, niezależnie, czy dokonywane jest za wynagrodzeniem, czy też bez wynagrodzenia, nie wywołuje skutków podatkowych dla udziałowców pozostających w spółce, których udziały nie podlegają umorzeniu”.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie udziałów udziałowca w spółce kapitałowej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu/dochodu po stronie Wnioskodawcy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 – 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.