IBPBI/2/423-304/10/CzP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2010r. (data wpływu do tut. BKIP 23 lutego 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 23 lutego 2010r. do tut. BKIP wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Wnioskodawca – Spółka Akcyjna pozostaje komandytariuszem spółki komandytowej (określanej dalej jako Spółka). Wnioskodawca pozostawał właścicielem m.in. działki gruntowej nr 1392/48 o powierzchni 1,8237 ha. Działka ta w części zabudowana była halami produkcyjnymi o łącznej powierzchni 4189 m2. Hale te wynajęte były na działalność produkcyjną i magazynową osobom trzecim na podstawie umowy najmu na czas oznaczony.

W roku 2007 Wnioskodawca zlecił architektowi wykonanie projektu architektoniczno - budowlanego na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną (w części działki budynkami typu „bliźniak”, w części zaś zabudową szeregową) i 10 maja 2007 roku projektant uzyskał decyzję o pozwoleniu na budowę dla całości działki nr 1392/48 (decyzja Starosty). Projekt architektoniczno - budowlany zawierał projekt zagospodarowania całej działki oraz wszystkie przewidywane budynki. Powyższe pozostaje o tyle istotne, iż inwestycja zgodnie z decyzją o pozwoleniu na budowę wymagała wcześniejszego wyburzenia istniejących hal produkcyjnych. Część projektowanych budynków znajdowała się bowiem na terenie wówczas zajętych pod hale produkcyjne i będących przedmiotem najmu. W dniu 2 lipca 2007 roku został zawarty aneks do umowy Spółki, na mocy którego Wnioskodawca zobowiązał się do wniesienia do Spółki wkładu w postaci działki gruntowej nr 1392/48. Następnie dokonane zostało przeniesienie własności działki wraz z uprawnieniami wynikającymi z powołanego wyżej pozwolenia na budowę. Spółka ujęła w swoich księgach wartość opisanej działki 1392/48 wynikającą z wyceny uprawnionego rzeczoznawcy majątkowego w kwocie 10.700.000,00 zł. Wycena wyszczególniła wartość budynków hal oraz budowli stanowiących środek trwały i opiewała na łączną kwotę 4.813.178,22 zł. Efektem powyższego pozostawało przeniesienie pozwolenia na budowę na całą działkę 1392/48 na Spółkę, co nastąpiło decyzją z dnia 26 listopada 2007 roku.

W dniu 7 maja 2007 roku Starosta wydał decyzję w przedmiocie wyłączenia całej działki 1392/48 z produkcji rolnej pod budowę 26 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej oraz 30 budynków w zabudowie szeregowej oraz drogi dojazdowej do inwestycji.

W roku 2007 Spółka przystąpiła do realizacji inwestycji budowlanej objętej powołanym wyżej pozwoleniem na budowę. Realizacja robót następowała w zakresie możliwym, tj. nie obejmowała jeszcze zabudowy na terenie hal, gdyż te objęte były terminową umową najmu, której zakończenie miało nastąpić (i nastąpiło) z dniem 31 marca 2009 roku. Umowa poprzednika prawnego Spółki - Wnioskodawcy zawarta była z podpisem notarialnie poświadczonym i jako taka obowiązywała również nabywcę. Spółka musiała honorować postanowienia tej umowy, gdyż najemcą był duży producent części samochodowych i do czasu przeniesienia produkcji do swojej nowej hali musiał zajmować ww. hale, a wcześniejsze rozwiązanie tej umowy groziłoby Spółce poważnymi roszczeniami odszkodowawczymi, których zakres praktycznie przesądzałby o konieczności ogłoszenia upadłości Spółki. W efekcie roboty w pierwszym okresie trwania inwestycji musiały być ograniczone do części działki 1392/48. Tym niemniej w roku 2009 Spółka poczyniła szereg wydatków niezbędnych dla funkcjonowania całej infrastruktury inwestycji na działce 1392/48, w zakresie działań prawno - administracyjnych (tj. jak dokonywanie podziałów działki dla celów inwestycji oraz faktycznych, tj. budowa infrastruktury dla całości inwestycji - układu drogowego, uzbrojenia sieci mediów, przyłącza wody, kanalizacji, prądu itp.).

Część opisanych hal została również incydentalnie wynajęta na rzecz innego kontrahenta, który jednak nie rozpoczął działalności w przedmiocie najmu i umowa wygasła z dniem 31 września 2009 roku. Spółka wobec powyższego przystąpiła do wyburzenia opisanych hal, celem umożliwienia prowadzenia budowy na ich terenie. Wyburzenie poprzedzone zostało wykonaniem projektów konstrukcyjnych oraz stosownymi zgłoszeniami w Starostwie Powiatowym. Po upływie stosownych terminów na dzień 31 grudnia 2009r. część z hal została wyburzona, jedna zaś utraciła status budynku (brak pokrycia dachowego), co uniemożliwia już wykorzystanie tej hali jako środka trwałego. Jeszcze uprzednio - październik 2009 hale zostały odłączone od przyłączy wody, kanalizacji oraz prądu. Na obszarze tym Spółka rozpocznie dalszą budowę kolejnych budynków objętych pozwoleniem na budowę z dnia 10 maja 2007r., gdy pozwalać na to będą warunki atmosferyczne.

W dniu 20 sierpnia 2009r. Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego przyjął do użytkowania część inwestycji zabudowy mieszkalnej jednorodzinnej obejmującej 9 budynków w zabudowie bliźniaczej zlokalizowanych na działkach 1392/86, 1392/89-94, 1392/96-101 (przed podziałem działki 1392/48). W roku 2009 Spółka dokonała ustanowienia własności oraz sprzedaży części lokali znajdujących się w tych 9 budynkach.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy jako koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokali znajdujących się w dotychczas oddanych do użytkowania budynkach uznać można wartość wynikającą z różnicy pomiędzy wartością początkową środków trwałych (hal produkcyjnych zakwalifikowanych jako środek trwały) a sumą odpisów amortyzacyjnych dokonanych do dnia wyłączenia ich z używania wyliczaną proporcjonalnie do powierzchni zabudowanych gruntów...

Zdaniem Wnioskodawcy, jako koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokali znajdujących się w dotychczas oddanych do użytkowania budynkach uznać należy wartość wynikającą z różnicy pomiędzy wartością początkową środków trwałych (hal produkcyjnych zakwalifikowanych jako środek trwały) a sumą odpisów amortyzacyjnych dokonanych do dnia wyłączenia ich z używania wyliczaną proporcjonalnie do powierzchni zabudowanych gruntów. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami przytoczonych powyżej przepisów art. 15 ust. 1 oraz 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wartość ta może i powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w roku 2009, które to przychody wynikają ze sprzedaży w roku podatkowym 2009 mieszkań wybudowanych na działce uprzednio stanowiącej działkę nr 1392/48. Podobne stanowisko zaprezentowała Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 18 listopada 2009r. (IPPB5/423-573/09-3/PJ). Zgodnie z tym stanowiskiem wydatek na nabycie budynku do rozbiórki w celu wzniesienia nowego i sprzedaży znajdujących w nim mieszkań jest kosztem bezpośrednim rozpoznawanym w momencie uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określana dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Art. 16 ust. 1 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania/ zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. W przedmiotowym stanie faktycznym cytowany przepis nie będzie miał jednak zastosowania albowiem nie nastąpiła zmiana rodzaju działalności. Już w momencie wnoszenia wkładu niepieniężnego znane bowiem było przeznaczenie działek zabudowanych halami produkcyjnymi (pod budowę budynków mieszkalnych), a fakt iż były one przez pewien czas źródłem przychodów z najmu wynikał wyłącznie z obowiązku wywiązania się z przyjętych zobowiązań cywilnoprawnych. Z uwagi na fakt, iż art. 16 ust. 1 pkt 6 updop nie znajdzie w przedstawionym stanie faktycznym zastosowania niezbędne jest ustalenie, czy istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionych kosztem, a przychodami podatnika, tzn. czy koszt uzyskania przychodu jest ponoszony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Musi zatem być możliwy do stwierdzenia związek przyczynowy, pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, można wyróżnić przy tym koszty podatkowe:

* bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz

* pośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z treści przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że Spółka wyburzyła hale produkcyjne zakwalifikowane jako środek trwały, w celu dokonania inwestycji w postaci zabudowy mieszkalnej. W dniu 20 sierpnia 2009r. Powiatowy Inspektorat nadzoru Budowlanego przyjął do użytkowania część inwestycji zabudowy mieszkalnej jednorodzinnej obejmującej dziewięć budynków. W roku 2009 Spółka dokonała ustanowienia własności oraz sprzedaży części lokali znajdujących się w tych budynkach.

Wskazać zatem należy, iż wartość stanowiąca różnicę pomiędzy wartością początkową hal produkcyjnych a sumą odpisów amortyzacyjnych dokonaną do dnia wyłączenia ich z używania, wyliczona proporcjonalnie do powierzchni zabudowanych gruntów stosownie do art. 15 ust. 1 updop, stanowi koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z uzyskiwanymi przychodami ze sprzedaży lokali mieszkalnych, potrącany w myśl art. 15 ust. 4 updop w momencie uzyskiwania przychodów ze sprzedaży przedmiotowych lokali. Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Równocześnie tut. Organ informuje, że powyższa interpretacja nie obejmuje swym zakresem sposobu ustalania wartości początkowej hal produkcyjnych lecz jedynie możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów i kwalifikację jako kosztów bezpośrednio związanych ze sprzedażą lokali mieszkalnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 3

0 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.