IPPB3/423-203/12-2/JD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12.03.2012 r. (data wpływu 15.03.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących straty w postaci niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 15.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących straty w postaci niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w zakresie liczenia, sortowania, konfekcjonowania i przechowywania wartości pieniędzy. Usługi te świadczone są głównie na rzecz banków. Usługi świadczone są przez tzw. Regionalne Centra Gotówki zlokalizowane w różnych miastach na terenie kraju. Dla potrzeb Regionalnych Centrów Spółka wynajmuje lokale. Lokale te następnie przed podjęciem w nich działalności są adaptowane i przystosowywane, tak aby możliwe było w nich prowadzenie działalności liczenia, sortowania, konfekcjonowania i przechowywania wartości pieniędzy. Nakłady na adaptację i przystosowanie lokali dla potrzeb prowadzenia Regionalnego Centrum Gotówki Spółka traktuje jako inwestycje w obcy środek trwały i amortyzuje stawką w wysokości 10%. W związku z reorganizacją prowadzonej działalności, a zwłaszcza posiadanych struktur, Spółka zmuszona jest zlikwidować część posiadanych Regionalnych Centrów. Wiąże się to z koniecznością wypowiedzenia umów najmu lokali (przed upływem 10 letniego okresu amortyzacji) w których - prowadzone są likwidowane Centra.

Jednocześnie stosownie do zawartych umów najmu, w takim przypadku Spółce nie będzie przysługiwał zwrot nakładów poniesionych na adaptację lokali. W tym miejscu należy dodać, że Spółka nie likwiduje prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie liczenia, sortowania, konfekcjonowania i przechowywania wartości pieniędzy, a dokonuje jedynie reorganizacji posiadanych struktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, Spółce przysługiwało będzie prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty z tytułu likwidacji nieumorzonego środka trwałego...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (..).

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6, do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

W przedstawionym stanie faktycznym nie zachodzi jednak okoliczność wskazana w tym przepisie. Na wstępie należy bowiem wskazać, iż nie ma ustawowej definicji pojęcia likwidacja.

W tym zakresie należy posiłkować się orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 maja 2010 r. (sygn. akt I SA/Rz 124/10). Zgodnie z nim, likwidacja obejmuje nie tylko fizyczne unicestwienie środka trwałego, ale również przekazanie środka trwałego innemu podmiotowi, czy to w drodze darowizny, czy sprzedaży. Pod pojęciem likwidacji mieści się również zmiana metody prowadzenia działalności gospodarczej, likwidacja środka trwałego w związku z jego zużyciem technicznym, technologicznym lub moralnym oraz wycofanie środka trwałego z ewidencji. Uwzględniając te okoliczności należy wskazać, iż likwidacja środka trwałego polegająca na przekazaniu środka trwałego (nakładów poniesionych na adaptację cudzego lokalu) właścicielowi lokalu powoduje powstanie straty z likwidacji środka trwałego, a strata ta stanowi koszt uzyskania przychodu. Spółka bowiem nie zmienia rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, a dokonuje jedynie reorganizacji prowadzonej (Spółka nie zaprzestaje prowadzenia obecnej działalności w zakresie sortowania, liczenia, konfekcjonowania i przechowywania wartości pieniężnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Nie można jednocześnie twierdzić, iż na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, istnieją przesłanki do stwierdzenia, że każdy wydatek poczyniony przez podmiot gospodarczy, w ramach prowadzonej działalności, należy uznać za koszt uzyskania przychodu, gdyż oznaczałoby to w praktyce, przerzucenie na Skarb Państwa, całego ryzyka związanego z przedsięwzięciem gospodarczym. Możliwość zakwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu, uzależnione jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich, występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu reguł należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż ten wydatek spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Z art. 16a ust. 1 ww. ustawy wynika, że środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

maszyny, urządzenia i środki transportu,

inne przedmioty

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1. Do środków trwałych na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy zaliczane są ponadto przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Zgodnie z art. 15 ust. 6 tejże ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo ich poniesienia w celu osiągnięcia przychodów nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Uzasadniając własne stanowisko, Spółka powołując się na art. 16 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, stwierdza, iż w przedmiotowej sprawie przepis ten nie znajdzie zastosowanie, z czym organ wydający interpretację się zgadza, ponieważ skoro w stanie faktycznym wniosku nie zachodzą wszystkie okoliczności, o których mowa w hipotezie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to przepis ten nie znajduje w stanie faktycznym zastosowania i nie może być podstawą oceny, czy poniesione przez Spółkę straty na „inwestycjach w obcych środkach trwałych” stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodów, czy też nie.

Natomiast, za błędne, należy uznać, twierdzenie Spółki, iż na gruncie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, istnieje możliwość ujmowania przez podatnika po stronie kosztów podatkowych wszystkich strat w majątku, wykorzystywanym w prowadzonej działalności, które są normalnym następstwem jej prowadzenia, niezależnie od ich podłoża i przyczyn powstania (np. rozwiązanie umowy) za wystarczające do uznania odpisów amortyzacyjnych za koszty uzyskania przychodów. Tak szerokie ujęcie byłoby nieuprawnione w świetle podstawowej wykładni przepisów prawa podatkowego, jaką jest wykładnia językowa. Zgodnie z definicją słownikową (Uniwersalny słownik języka polskiego, tom 3, PWN, Warszawa 2003 r.), „strata to mimowolny, niechciany ubytek czegoś, co się posiadało, poniesiona szkoda, to co się przestało posiadać”; w przypadku planowanego rozwiązania umowy przed zakończeniem amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, nie można mówić o poniesionej stracie, gdyż w żadnej mierze nie jest to zdarzenie mimowolne.

Likwidacja natomiast, zgodnie z „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego”, to „zniesienie, usunięcie lub rozwiązanie czegoś”. Wnioskując z tej definicji, nie dojdzie również do likwidacji środka trwałego rozumianej, jako jego faktyczna likwidacja np. w formie demontażu poniesionych nakładów (z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego). Nakłady poczynione przez Spółkę, przełożone na konkretny wymiar materialny w postaci modernizacji budynków (lokali) wykorzystywanych w prowadzonej przez Spółkę działalności, pozostały w stanie nienaruszonym w budynku (lokalu) należącym do wynajmującego. W ocenie Organu tylko fizyczna likwidacja środka trwałego daje podstawę do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym.

Należy zauważyć, iż sam fakt nie zaliczenia tego rodzaju wydatków do zamkniętego katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych zawartego w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie decyduje jeszcze o tym, czy wydatek ten jest kosztem uzyskania przychodów. Wydatek taki musi bowiem spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. winien zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W przedmiotowej sprawie, w ocenie organu podatkowego, nie została wypełniona żadna z powyższych przesłanek. W tym miejscu należy wyraźnie oddzielić cel ekonomiczny poniesienia kosztu od poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodów podatkowych. Należy podkreślić, że podatkowa kategoria kosztów ponoszonych przez podatnika, na określenie której prawo podatkowe utworzyło własny termin: „koszty uzyskania przychodów”, jest odrębną kategorią kosztów, której nie należy wprost wiązać z kategorią kosztów w prawie rachunkowym i nauce ekonomii. Z punktu widzenia prawa rachunkowego (bilansowego) oceniany jest bowiem związek kosztu z prowadzoną działalnością gospodarczą i funkcjonowaniem podmiotu, natomiast z punktu widzenia prawa podatkowego ocenie podlega związek poniesionego wydatku (uznawanego za koszt) z efektem działalności podatnika mierzonym wielkością przychodu, który w określonych konkretnie okolicznościach potencjalnie może być osiągnięty.

W przedmiotowej sprawie, cel wskazany przez ustawodawcę jako osiągnięcie przychodów podatkowych poprzez rozwiązanie umów najmu nie został uzyskany - wręcz przeciwnie, Spółka pozbawiła się możliwości korzystania z przedmiotu najmu, który był wykorzystywany do działalności gospodarczej przynoszącej przychody podatkowe.

Spółka informuje tylko, że reorganizuje prowadzoną działalność gospodarczą, nie uzasadniając natomiast w jaki sposób reorganizacja ta miałaby się przyczynić do osiągnięcia przychodów podatkowych lub do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Należy podkreślić, iż organ nie kwestionuje sensu ekonomicznego racjonalności podejmowanych przez przedsiębiorcę decyzji gospodarczych i ich efektywności, bada natomiast związek poniesionych kosztów w związku z dążeniem do osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła) wyrażony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Związku tego w przedmiotowej sprawie Spółka nie dowiodła.

Dodatkowo należy zauważyć, że okoliczność rozwiązania umowy najmu nie jest okolicznością niezależną od woli przedsiębiorcy, który ma do czynienia z umowami, których zawarcie oraz warunki są całkowicie zależne od woli zawierających je stron. Ponadto Spółka miała wpływ na takie skonstruowanie postanowień umowy (nawet zawarte już umowy można renegocjować), by jej interesy znalazły pełną ochronę, choćby w postaci możliwości dochodzenia roszczeń za poczynione nakłady, na podstawie Kodeksu cywilnego. Zwłaszcza, że akt ten zawiera konkretne uregulowania w tej sprawie, tj. na podstawie art. 676 ustawy z dnia 23.04.1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r., nr 16, poz. 93 ze zm.) jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według własnego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Dlatego też, w ocenie tutejszego Organu, rozwiązanie umowy cywilnoprawnej za obopólną zgodą stron umowy, nie może być traktowane na równi ze zdarzeniami wykluczającymi dalsze użytkowanie środka trwałego następującymi z wyłączeniem woli i świadomości przedsiębiorcy. Są to całkowicie odmienne przyczyny zaprzestania użytkowania środka trwałego i nie można stawiać pomiędzy nimi znaku równości.

W związku z powyższym to, że wydatek został poniesiony nie przesądza, iż niezamortyzowana część wartości inwestycji w obcym środku trwałym stanowi koszt podatkowy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W okresie użytkowania wynajętego lokalu związek wydatku z osiąganym przez Spółkę przychodem niezaprzeczalnie istniał, lecz po rozwiązaniu umowy brak tego związku przesądza o tym, iż Wnioskodawca nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym z uwagi na fakt, że nieumorzona wartość nie będzie spełniała generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. istnienia racjonalnego związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionymi kosztami a uzyskanymi przychodami, gdyż lokale te nie będą już wykorzystywane w jej działalności gospodarczej.

Reasumując, Spółka nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym z uwagi na fakt, że wydatek ten nie będzie spełniał generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. istnienia racjonalnego związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionymi kosztami a uzyskanymi przychodami, gdyż budynki (lokale) te nie będą już wykorzystywane w jego działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że istotę i cel przewidzianej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych instytucji amortyzacji środków trwałych stanowi zrekompensowanie podatnikowi utraty wartości tych środków trwałych (inwestycji w obcym środku trwałym) w wyniku zużycia, związanego z bieżącym użytkowaniem. Tak ujęta instytucja amortyzacji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych została w całości oparta na pozytywnej regulacji prawnej, określającej jej elementy konstrukcyjne, a także przesłanki i ogólne zasady jej stosowania. Jednym z tych elementów jest wartość początkowa środka trwałego, a zatem ustalona w sposób wskazany w przepisach i przyjęta a priori kwota, stanowiąca stały punkt odniesienia dla dokonywanych odpisów amortyzacyjnych, w tym m. in. dla ich wysokości, która nie może być w sposób swobodny modyfikowana przez podatnika. W niniejszej sprawie nastąpiło zaprzestanie użytkowania środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym), a tym samym przestała istnieć możliwość dokonywania dalszych odpisów amortyzacyjnych.

W szczególności jak już wcześniej wskazano w świetle obowiązującego stanu prawnego przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują amortyzację przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, zwanych także środkami trwałymi (art. 16a ust. 2 pkt 1 updop) i budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie (art. 16a ust. 2 pkt 2 updop). W stosunku do wskazanych inwestycji w obcym środku trwałym podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne, z tym że np. dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (art. 16j ust. 4 pkt 1 updop). Dla tych inwestycji budowlanych przyjęto stosunkowo krótki okres amortyzacji, który nie może być przez podatnika skracany w drodze indywidualnej decyzji, np. w wyniku rozwiązania umowy najmu.

W przypadku używania przez podatnika inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach w okresie krótszym niż 10 lat, nie dochodzi do zaliczenia pełnej wartości wytworzonej inwestycji poprzez odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów. Poniesione koszty może podatnikowi zrekompensować właściciel nieruchomości, dokonując zwrotu części kwoty poniesionych wydatków. Kwota otrzymanego zwrotu, w części nie przekraczającej niezamortyzowanej wartości inwestycji, nie będzie stanowiła jednak przychodu podatkowego (art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy).

Innymi słowy przepisy prawa podatkowego przewidują sytuację wcześniejszego zakończenia umowy najmu dając możliwość inwestorowi „odzyskania” niezamortyzowanej części środka trwałego jakim jest inwestycja w obcym środku trwałym bez ponoszenia konsekwencji podatkowych. Przy czym, ażeby taka sytuacja mogła zaistnieć konieczne jest przejrzyste uregulowanie stosunków pomiędzy stronami umowy najmu. W szczególności należy zwrócić uwagę na możliwość dowolnego – oczywiście w granicach określonych przepisami prawa – kształtowania stosunków cywilnoprawnych, przy czym odpowiedzialność, za takie a nie inne ukształtowanie danego stosunku, obciąża strony tejże czynności.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroku sądowego, należy podkreślić, iż co do zasady orzeczenia sądowe nie stanowią źródła prawa i wiążą strony postępowania w konkretnej, indywidualnej sprawie. Ponadto, należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym tematyki będącej przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, nie istnieje ukształtowana linia orzecznicza (por. wyroki przeciwne do podanych we wniosku: wyrok WSA w Poznaniu z 11.03.2010 r., sygn. akt I SA/Po 105/10; WSA w Gliwicach z 26.02.2008 r., sygn. akt I SA/GL 341/07; wyrok WSA w Lublinie z 25.02.2011 r., sygn. akt I SA/Lu 748/10 oraz wyrok NSA z 5.01.2010 r., sygn. akt II FSK 1269/08). W wyroku z dnia 5 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1269/08, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: "Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 tej ustawy zawierającą ogólną zasadę kształtowania kosztów uzyskania przychodów, ponoszone przez osoby prawne wydatki mogą być zaliczone do tych kosztów uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Wydatki o charakterze inwestycyjnym, w tym i inwestycje w obcych środkach trwałych wyłączone zostały co prawda z kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te stają się jednak kosztem uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Aby jednak wydatek taki mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, pomiędzy tym wydatkiem a osiągniętym przychodem musi istnieć związek. Zmiana i rozwiązanie umów najmu spowodowały natomiast skutek w postaci braku związku pomiędzy poniesionymi przez skarżącą spółkę wydatkami inwestycyjnymi a jej przychodami. W świetle art. 16 ust. 1 pkt 5 oraz art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej nie ma więc podstaw by w takich przypadkach uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów nie zamortyzowanej części nakładów inwestycyjnych w obcych środkach trwałych. Jej rozwiązanie nie powoduje więc straty w środkach trwałych, w wyniku czego jej kwotę nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów."

Należy zauważyć, iż tut. Organ wnikliwie przeanalizował orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące przedmiotowego problemu i stwierdził brak jednolitej linii orzeczniczej w tym zakresie. Natomiast podkreślenia wymaga, iż organy podatkowe wydające interpretacje indywidualne w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, prezentują jednolite stanowisko w tym zakresie realizując zasadę wyrażoną w art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., Nr 0, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.