I SA/Bd 679/13

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia [...]r. H. N. (skarżąca) wystąpiła do Prezydenta G. o stwierdzenie nadpłaty w opłacie targowej.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...]r., Prezydent G. odmówił stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej za okres od 01 grudnia 2004r. do 09 listopada 2007r.

W złożonym odwołaniu podatniczka wskazała, że organ błędnie przyjął okres, za który żąda ona zwrotu nadpłaty. W jej ocenie, gdyby organ podatkowy zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, prowadził rzetelną ewidencję płatników opłaty skarbowej to posiadałby wiedzę na temat okresu, w którym skarżąca dokonywała zapłaty opłaty skarbowej. Ponadto strona podała, że nie miała obowiązku wskazywania kwoty żądanej nadpłaty, bowiem winien ją określić organ podatkowy w wydanej przez siebie decyzji.

Decyzją z dnia [....]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy po zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego przez organ I instancji, strona pomimo kierowanych do niej wezwań nie przedłożyła żadnych dowodów potwierdzających uiszczenie opłaty targowej. Na wezwanie z [...]. wskazała, że od dnia wynajęcia boksu w pasażu handlowym (tj. od 1 grudnia 2004r.) z całą stanowczością systematycznie opłacała opłatę targową, choć jednocześnie nie jest w stanie podać za jakie dni. Również przesłuchania pracowników inkasenta zajmujących się bezpośrednio poborem opłaty targowej, nie potwierdziły jednoznacznie, w jakich okresach podatniczka uiszczała opłatę targową. Organ podał, że w celu uzupełnienia materiału dowodowego włączono do sprawy kopie pism Miejskiego Przedsiębiorstwa Gospodarki Nieruchomościami sp. z o.o., z których jednoznacznie wynika, że w okresie od kwietnia 2006r. do listopada 2007r. skarżąca była osobą odmawiającą uiszczenia opłaty targowej. W ocenie organu z materiału zebranego w sprawie nadpłata w opłacie targowej nie powstała.

Ponadto, jak zauważył organ odwoławczy, niezrozumiałym jest zarzut odwołania, że organ przyjął błędnie okres żądanego zwrotu nadpłaty, tj. od 01 grudnia 2004r. do dnia złożenia wniosku, czyli do 09 listopada 2007r. Strona bowiem sama nie wskazała, jaki okres jest w jej ocenie tym prawdziwym. Podała jedynie, że opłata była systematycznie uiszczana od dnia najęcia boksu. Zatem, w ocenie SKO, wniosek nie mógł obejmować terminu wcześniejszego. Z kolei wniosek inicjujący postępowanie nosi datę sporządzenia 09 listopada 2007r., a z jego treści wynika, że podatniczka uiszczała opłatę targową nie będąc do tego zobowiązaną. Zatem skoro wniosek został złożony z taką datą, logicznym jest, zdaniem SKO, że dotyczy okresu do daty jego sporządzenia włącznie.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego strona złożyła na nie skargę w której wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 72 ustawy Ordynacja podatkowa oraz dokonanie niewłaściwej oceny zgromadzonego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu skargi wskazując na treść art. 72 Ordynacji podatkowej podniosła, że bezspornym jest, iż w okresie, którego dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie była zobowiązaną do uiszczenia opłaty targowej z tytułu dokonywanej na targowisku sprzedaży.

Podkreśliła także, że w okresie od 01 grudnia 2004r. do 31 stycznia 2007r. prowadziła zarejestrowaną działalność gospodarczą. W jej ocenie skoro organ oparł odmowę stwierdzenia nadpłaty głównie o informacje uzyskane od inkasenta, iż w okresie od kwietnia 2006r. do 09 listopada 2007r. odmawiała uiszczenia opłaty targowej, to z wnioskowania a contrario należy przyjąć, że w okresie od 01grudnia 2004r. do kwietnia 2006r. opłata ta była uiszczana. Ponadto, jak zaznaczyła skarżąca, skoro świadkowie nie potwierdzili jednoznacznie, w jakich dniach była opłata uiszczana, wskazuje, że opłata ta była uiszczana, tylko świadkowie nie są w stanie potwierdzić w jakich dniach. Jednocześnie strona dokonała obliczenia kwoty nienależnie uiszczonej opłaty targowej w wysokości [...] zł.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł ojej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467).

Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem zaskarżenia nie narusza przepisów prawa w sposób, który mógłby implikować jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Spór w sprawie związany jest z odmową stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej. Organy podatkowe odmówiły stwierdzenia nadpłaty, bowiem przeprowadzone postępowanie nie doprowadziło do ustalenia istnienia nadpłaty. Strona nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów poniesienia opłaty targowej. Mało tego, w postępowaniu podatkowym organy podatkowe w ogóle stwierdziły brak współdziałania skarżącej w zakresie określenia kwoty nadpłaty. Podatniczka twierdzi zaś, że uiszczała opłatę i żąda jej stwierdzenia.

W okolicznościach faktycznych sprawy Sąd rozpoznając wniesioną skargę uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W myśl art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej o.p., za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jednoznacznie z powołanego przepisu wynika, że nadpłata występuje w sytuacji, gdy podatnik uiścił podatek (opłatę), który w ogóle organowi podatkowemu się nie należał lub zapłaci go w kwocie wyższej od należnej. Warunkiem sine quo non nadpłaty jest zatem zapłata podatku (opłaty). Bez stwierdzenia zapłaty podatku przez podatnika nie można uznać, że doszło do powstania nadpłaty.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że nadpłatę stanowi wpłata podatku, gdy nie istnieje zobowiązanie podatkowe, z którego wynikałby obowiązek dokonania tej wpłaty, jak i wpłata przewyższająca kwotę istniejącego zobowiązania (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2010r., sygn. akt III SA/Gl 852/09, LEX nr 559837). Wszelkie wpłaty przewyższające należności wynikające z obowiązków podatkowych, jeżeli powstają w związku z samowymiarem decyzyjnym, poborem lub egzekucją podatkową - są nadpłatą (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 1053/08, LEX nr 511375). Nadpłatę scharakteryzować można jako świadczenie podatkowe nadpłacone, czyli gdy rzeczywiście dokonana wpłata jest wyższa niż należna kwota zobowiązania podatkowego, bądź nienależnie uiszczone np. gdy podatnik świadczył kwotę pieniężną mimo, że nie jest do tego zobowiązany lub gdy w chwili dokonania świadczenia istniał wprawdzie tytuł prawny, lecz został następnie uchylony (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 września 2008r., sygn. akt III SA/Gl 631/08, LEX nr 490378). Zapłatą podatku - umożliwiającą żądanie stwierdzenia nadpłaty w trybie określonym w przepisach art. 72 i art. 75 o.p. - jest wpłata podatku na konto uprawnionego organu, przelanie z rachunku bankowego zobowiązanego, ale także przymusowe ściągnięcie przez organ kwoty zaległości podatkowej w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok NSA z dnia 1 września 2010r., sygn. akt II FSK 726/09, LEX nr 745824).

Wpłatę podatku jako przesłankę nadpłaty podkreśla się też w doktrynie. Nadpłatą jest kwota nadpłaconego i nienależnie zapłaconego podatku. Pomijając zastrzeżenia natury terminologicznej, dotyczące pojmowania podatku na gruncie tego zapisu, należy stwierdzić, że kwotą nadpłaconą podatku jest kwota nadwyżki dokonanej przez podatnika wpłaty nad wynikającą z ustawy (decyzji) kwotę podatku. Podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł. Istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci wówczas, gdy nie musi tego robić (nie istnieje obowiązek podatkowy), albo płaci za dużo (kwota podatku zapłaconego przewyższa kwotę należną). W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa to, czego wymaga od niego przepis prawa. Ta nadwyżka świadczenia ponad obowiązkowe jest nadpłatą (por. L. Etel, Komentarz do art. 72 ustawy Ordynacja podatkowa, stan prawny 15 stycznia 2013 r., LEX).

W wyroku wydanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w stosunku do skarżącej z dnia 24 lutego 2011r., sygn. akt II FSK 1405/09, NSA stwierdził, że na Prezydencie Miasta i Samorządowym Kolegium Odwoławczym spoczywa obowiązek zweryfikowania zasadności stwierdzenia nadpłaty, przeprowadzenia dowodów potwierdzających okoliczność uiszczenia oraz wysokość opłaty targowej. Podkreślić zatem wypada zwrócenie uwagi przez Sąd kasacyjny na obowiązek organów podatkowych zbadania okoliczności uiszczenia konkretnej kwoty opłaty targowej, która stanowiła nadpłatę.

Wskazać w tym miejscu należy na związanie, jakie wynika z art. 190 p.p.s.a. W myśl powołanego przepisu Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie to dotyczy także organów podatkowych. Ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia. Ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu administracyjnego jest wiążąca w sprawie dla tego sądu oraz organu administracji państwowej, zarówno gdy dotyczy zastosowania przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 17 listopada 2010r., sygn. akt II GSK 961/09, LEX nr 746364). Związanie sądu administracyjnego w rozumieniu art. 190 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym poglądem NSA, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się orzeczeniu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organami administracji publicznej (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 lipca 2012r., sygn. akt I SA/Wr 706/12, LEX nr 1271355). Użyte w art. 190 p.p.s.a., art. 153 p.p.s.a. i art. 99 ustawy z 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi pojęcie "wykładni prawa" należy rozumieć wąsko, jako wyjaśnienie znaczenia przepisów prawa. Sąd pierwszej instancji rozpoznający sprawę ponownie, a także organ administracji nie mogą zatem dokonać interpretacji przepisów w sposób odmienny niż wynikająca z orzeczenia wydanego w wyniku rozpoznania skargi lub skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 17 listopada 2010r., sygn. akt II GSK 963/09, LEX nr 746366).

Przeprowadzone postępowanie nie wykazało nadpłaty. Na koncie podatkowym skarżącej nie figurują wpłaty opłaty targowej. Sama zaś skarżąca podczas całego postępowania prowadzonego w zakresie żądanej nadpłat zachowywała się w sposób bierny. Żądania kierowane do strony nie doprowadziły do przedstawienia jakichkolwiek dokumentów związanych z poniesieniem opłaty targowej. Wręcz przeciwnie, w toku postępowania ustalono, że w okresie od kwietnia 2006r. do listopada 2007r. skarżąca odmawiała uiszczania opłaty targowej. Okoliczność ta została poparta stosownymi dokumentami.

Przepis art. 187 § 1 o.p. nie zwalnia podatnika z obowiązku współdziałania z organem podatkowym we wszechstronnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy tym bardziej, że podatnikowi służy prawo żądania przeprowadzenia określonych dowodów (por. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1269/10, LEX nr 1109718). Nałożenie na organy prowadzące postępowanie administracyjne obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Z treści art. 187 § 1 o.p. nie daje się wyprowadzić konkluzji, że organy administracji zobowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia - mimo wezwania - środków takich nie przedstawia. Należy zauważyć, że art. 187 § 1 o.p. nie zwalnia podatnika z obowiązku współdziałania z organem podatkowym we wszechstronnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy tym bardziej, że podatnikowi służy prawo żądania przeprowadzenia określonych dowodów (por. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2011r., sygn. akt II FSK 263/10, LEX nr 1098674). Czynności procesowe podejmowane przez organ podatkowy w zakresie gromadzenia materiału dowodowego powinny być wspierane przez podmiot biorący udział w postępowaniu, ponieważ sam organ nie zawsze będzie mógł obiektywnie wyjaśnić wszystkie okoliczności sprawy. Podatnik nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza, jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony (por. wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2007 r., sygn. akt I FSK 82/07, LEX nr 420717). Współdziałanie podatnika z organem podatkowym jest szczególnie istotne w sytuacjach, gdy tylko on dysponuje wiedzą na temat okoliczności mogących mieć istotny wpływ na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1189/09, LEX nr 744703).

Jedynym argumentem przemawiającym na korzyść strony są zeznania M. J. - inkasenta, która stwierdziła, że pobierała od strony opłatę targową do momentu, kiedy skarżąca odmówiła jej płacenia. Nie była jednak w stanie wskazać, ze względu na braki w pamięci, dni uiszczania tej opłaty oraz jej wysokości. Nie pamiętała też, czy w okresie od 1 grudnia 2004r. do 31 marca 2006r. zdarzały się przypadki, że podatniczka nie dokonywała sprzedaży, bo boks był zamknięty, ze względu na zwolnienie lekarskie, urlop wypoczynkowy, czy wyjazd po towar skarżącej.

Nie zaistniała zatem w sprawie możliwość ustalenia konkretnej kwoty nadpłaty, do czego zostały zobowiązane organy podatkowe w wyroku NSA. Wskazać w tym miejscu należy, że przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują możliwości szacowania wielkości nadpłaty. Umocowanie do szacowania, w przepisach prawa podatkowego, znajduje jedynie szacowanie podstawy opodatkowania (art. 23 o.p.). Mając zatem na względzie system podatkowy stwierdzić należy, że poza wskazaną możliwością szacowania podstawy opodatkowania ustawodawca podatkowy nie przewidział szacowania innej wielkości o charakterze podatkowym. Nie można zatem ustalić innej wielkości podatkowej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej.

Wobec powyższego, uwzględniając związanie organów podatkowych obowiązkiem zbadania uiszczenia konkretnej kwoty opłaty targowej, bierność skarżącej podczas prowadzonego postępowania oraz brak w przepisach prawa możliwości ustalenia wysokości nadpłaty w drodze oszacowania, należało uznać zaskarżoną decyzję za nienaruszającą prawa.

Zatem Sąd uznając zarzuty i argumenty skargi za niezasadne, na podstawie

art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.