ILPB2/415-201/10-2/JK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2010 r. (data wpływu 5 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze stosunku pracy – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 5 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze stosunku pracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Chcąc ułatwić swoim pracownikom godzenie obowiązków rodzica i pracownika, spółka (dalej jako Wnioskodawca) zorganizowała w jednym z pomieszczeń socjalnych zakładową placówkę opiekuńczą dla dzieci (dalej jako Klubik).

Zgodnie z regulaminem wewnętrznym spółki ze świadczeń Klubiku mogą korzystać pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę u Wnioskodawcy oraz w spółce powiązanej, niezależnie od rodzaju umowy o pracę oraz wymiaru czasu jej wykonywania.

Pierwszeństwo do korzystania z usługi mają matki zatrudnione w spółkach, w drugiej kolejności ojcowie, których partnerki są czynne zawodowo.

Dzieci pracowników mogą przebywać w Klubiku w godzinach pracy pracowników, w przedziale czasowym od godziny 07:30 do godziny 18:00.

Wnioskodawca zapewnia opiekę nad dziećmi świadczoną przez zewnętrzną firmę, która pobiera od spółki stałą miesięczną opłatę ryczałtową, nie uzależnioną od liczby przebywających w danym miesiącu w Klubiku dzieci.

Natomiast żywność oraz artykuły pielęgnacyjne dla dzieci zapewniają rodzice we własnym zakresie. Rodzice pozostawiają swe dzieci pod opieką opiekunek w Klubiku na własną odpowiedzialność.

Pomieszczenie, w którym znajduje się Klubik jest pomieszczeniem o przeznaczeniu socjalnym udostępnionym dla wszystkich pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy umożliwienie pracownikom pozostawiania swoich dzieci w Klubiku w godzinach pracy powoduje powstanie po stronie tych pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

2. Jeżeli powstaje przychód podlegający opodatkowaniu, to w jaki sposób Wnioskodawca powinien go określać...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa o PIT) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe różnego rodzaju dodatki nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze, bądź ekwiwalenty – bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń.

Ponadto, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami – z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W związku z powyższym przychód ze stosunku pracy powstaje w momencie:

* otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika - pieniędzy i wartości pieniężnych,

* otrzymania (nie zaś samego postawienia do dyspozycji) - wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W konsekwencji – zgodnie z „metodą kasową” – opodatkowanie przychodu może nastąpić tylko, jeżeli pracownik otrzymał lub też były postawione do jego dyspozycji pieniądze oraz wówczas, gdy faktycznie otrzymał, zrealizował jakieś świadczenie w naturze lub też inne nieodpłatne świadczenie.

Zatem mając na uwadze, iż świadczenie dla pracowników będące przedmiotem niniejszego wniosku nie ma charakteru pieniężnego, nie jest wystarczające postawienie tego świadczenia do dyspozycji pracowników, ale konieczne jest jego faktyczne otrzymanie w ściśle określonej wielkości.

Odnosząc zatem przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny do przytoczonej powyżej regulacji ustawy o PIT należy stwierdzić, iż umożliwienie pracownikom pozostawianie dzieci w Klubiku w godzinach pracy nie będzie się wiązało z koniecznością rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Świadczenie opieki nad dziećmi w godzinach pracy nie jest adresowane indywidualnie do każdego z pracowników, lecz do ogółu.

Dodatkowo wyłącznie od poszczególnych pracowników uzależnione jest to, czy dana osoba skorzysta z oferowanego przez Wnioskodawcę świadczenia oraz w jakim zakresie skorzysta.

Pracownicy nie muszą składać żadnych deklaracji o zamiarze korzystania z Klubiku.

Korzystanie to może mieć zarówno charakter stały jak i sporadyczny (np. raz w miesiącu).

Zatem z uwagi na charakter świadczenia, Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać wydatków poniesionych w związku z organizacją Klubiku konkretnym pracownikom.

Regulamin nie przewiduje możliwości zrzeczenia się przez pracownika posiadającego dziecko z prawa do korzystania z Klubiku. w związku z powyższym świadczenie jest udostępnione każdemu pracownikowi posiadającemu dziecko, jednakże może zdarzyć się sytuacja, w której pracownik nigdy nie zamierzał i nie skorzystał z tego świadczenia.

Nie ma także możliwości określenia w jakim stopniu poszczególni pracownicy faktycznie skorzystali ze świadczeń oferowanych przez Wnioskodawcę. w Klubiku mogą przebywać zarówno malutkie dzieci, które wymagają stałej opieki, jak i dzieci starsze. w związku z powyższym nie ma możliwości dokonania prawidłowego ustalenia zakresu otrzymanych świadczeń od firmy sprawującej opiekę w Klubiku.

W rezultacie skoro nie jest możliwe jednoznaczne przypisanie konkretnej wartości świadczeń ponoszonych przez Wnioskodawcę na rzecz Jego konkretnego pracownika, nie ma także możliwości przypisania określonych wydatków konkretnym pracownikom i nie ma możliwości określenia, czy i w jakim stopniu poszczególni pracownicy faktycznie skorzystali ze świadczeń oferowanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie widzi możliwości rozdziału do przychodów poszczególnych pracowników wynagrodzenia należnego firmie sprawującej opiekę ze względu na brak możliwości ustalenia faktycznych korzyści uzyskanych przez poszczególnych pracowników.

Nie można również przyjąć stanowiska, iż w sytuacji niemożności zindywidualizowania świadczeń w stosunku do poszczególnych pracowników należy dokonać równego podziału wartości świadczeń otrzymanych od Wnioskodawcy pomiędzy poszczególnych jego pracowników. Działanie takie byłoby bowiem niezgodne z Konstytucją, gdyż stosownie do art. 217 Konstytucji nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii zwolnionych od podatku następuje w drodze ustawy.

Tym samym doliczenie do przychodu pracownika wartości świadczeń jedynie przypadających na pracownika - nie zaś otrzymanych faktycznie - byłoby sprzeczne z regulacjami ustawy o PIT, a w konsekwencji również z postanowieniami Konstytucji.

Skoro nie jest możliwe określenie kwoty świadczenia faktycznie otrzymanego przez poszczególnych pracowników Wnioskodawcy, stąd nie jest również możliwe przypisanie poszczególnym pracownikom przychodu do opodatkowania.

Dla potwierdzenia takiego stanowiska można przykładowo wskazać pismo Urzędu Skarbowego w Wołominie z dnia 29 grudnia 2006 r., sygn. 1442/PP/415/103/06/HG, w którym zauważono, iż „(...) doliczanie do dochodu pracownika wartości świadczeń jedynie przypadających na pracownika (a nie faktycznie otrzymanych) byłoby sprzeczne z postanowieniami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Stanowisko takie zostało wyrażone także w piśmie Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego Poznaniu z 25 kwietnia 2007 r., sygn. ZD/4060-11/07, w którym Naczelnik zauważył, iż „(...) w opinii organu podatkowego, by po stronie pracownika powstał przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istnieć musi możliwość wyraźnego zindywidualizowania określonej części wydatku, przypadającego na pracownika. (…) Skoro nie ma możliwości określenia, w jakim stopniu poszczególni pracownicy korzystali z oferowanych świadczeń, uznać należy, iż wartość tych świadczeń nie stanowi dla pracowników źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ze względu na brak możliwości zindywidualizowania przedmiotowych świadczeń (...)”. Podobne stanowisko zostało wyrażone w piśmie Urzędu Skarbowego w Krośnie z 18 maja 2006 r., sygn. PDP 4211/IN/CIT/15/2006, w którym Naczelnik zauważył, iż „(...) gdy nie jest możliwe określenie kwoty wydatku przypadającego na pracownika, wydatki poniesione przez pracodawcę nie powodują powstania przychodu u pracownika”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, po stronie pracowników nie powstaje przychód z tytułu umożliwienia im przez spółkę pozostawiania swoich dzieci w Klubiku w godzinach pracy, gdyż świadczenia te nie są adresowane indywidualnie do konkretnych pracowników, więc w praktyce nie jest możliwe zindywidualizowanie tych świadczeń i przyporządkowanie konkretnej ich wartości konkretnym pracownikom Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. u. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) zwanej dalej updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52 a i 52 c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 updof zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 updof, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z powyższej definicji przychodów pracownika wynika, iż ustawodawca zaliczył do nich nie tylko otrzymane pieniądze, ale i świadczenia, które przybrały postać rzeczy, wykonywania usługi, bądź udostępnienia rzeczy lub prawa. Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on jakąś realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień, zawartym w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 11 ust. 1 updof stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę usług – uprawniających pracownika do pozostawienia swoich dzieci w pomieszczeniu socjalnym (tzw. Klubiku) pod opieką zewnętrznej firmy podczas godzin pracy – ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 updof.

Organ podatkowy zauważa, iż o powstaniu obowiązku podatkowego po stronie pracownika nie decyduje ile razy pracownik faktycznie skorzystał z usługi zakupionej przez zakład pracy (w ramach umowy z zewnętrznym podmiotem), ale sam fakt otrzymania od pracodawcy świadczenia w postaci możliwości korzystania z wykupionej usługi.

Problemy związane z ustaleniem, który pracownik i w jakim dniu korzystał z usługi pozostają bez wpływu na powstanie u pracownika przychodu.

Pracownik otrzymuje bowiem konkretną korzyść finansową w postaci możliwości skorzystania z oferowanej przez pracodawcę usługi. Tym samym pracownik otrzymuje świadczenie, które powoduje u niego przysporzenie w majątku, w postaci możliwości korzystania z usług, za które nie zapłaci.

W tym stanie rzeczy ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego.

Ryczałtowy sposób rozliczenia usługi z firmą oferującą usługi opieki nad dziećmi nie może być więc podstawą odstąpienia od ustalenia przychodu po stronie pracownika.

Pracodawca wie bowiem komu udziela świadczenia, zna swoich pracowników z imienia i nazwiska i wie, którzy pracownicy posiadają dzieci kwalifikujące się do skorzystania z przedmiotowej usługi.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca sam wskazał, iż pierwszeństwo do korzystania z usługi mają matki zawodowo u Niego zatrudnione, a w drugiej kolejności ojcowie, których partnerki są czynne zawodowo. w związku z powyższym można ustalić, który pracownik rzeczywiście korzysta z zakupionej usługi.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że umożliwienie pracownikom pozostawiania swoich dzieci w tzw. Klubiku w godzinach pracy spowoduje po stronie tych pracowników powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu w myśl przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.