ITPP2/443-235/10/KT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2010 r. (data wpływu 18 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności związanych z otrzymaniem premii pieniężnych w sytuacji, gdy premia wypłacana jest za zrealizowanie określonego poziomu obrotu z tytułu zakupów usług w danym okresie rozliczeniowym – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 18 marca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności związanych z otrzymaniem premii pieniężnych w sytuacji, gdy premia wypłacana jest za zrealizowanie określonego poziomu obrotu z tytułu zakupów usług w danym okresie rozliczeniowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem VAT czynnym. Dokonuje sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji (sprzedaży hurtowej) artykułów spożywczych. W związku z tą sprzedażą zawarła umowę, na podstawie której nabywa usługi logistyczne, wykorzystywane do realizacji sprzedaży opodatkowanej. Na podstawie ww. umowy Spółce przysługuje wynagrodzenie w postaci udzielanej przez świadczącego usługi logistyczne, premii pieniężnej. Otrzymanie premii uzależnione jest od realizacji w danym okresie rozliczeniowym obrotów z dostawcą tych usług. Wysokość premii określona jest w umowie jako procent od wartości sprzedaży zrealizowanej przez dostawcę usług, na rzecz Spółki, a jej wypłata następuje na podstawie wystawionej przez Spółkę faktury VAT z 22% stawką podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, otrzymywana przez Spółkę premia pieniężna podlega opodatkowaniu tym podatkiem jako wynagrodzenie za świadczone usługi i w konsekwencji powinna być dokumentowana fakturą VAT z 22% stawką podatku...

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana przez Spółkę premia pieniężna podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wynagrodzenie za świadczone usługi i w konsekwencji powinna być dokumentowana fakturą VAT z 22% stawką podatku.

Uzasadniając własne stanowisko, Spółka powołała treść uregulowań: art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie Spółki, pojęcie usługi jest bardzo szerokie, bowiem wystarczy aby pomiędzy stronami wystąpiło jakiekolwiek świadczenie niebędące dostawą towarów.

Wskazała, że w przedmiotowej sprawie między stronami istnieje umowa, na podstawie której Spółka zobowiązała się do wykonywania - na rzecz dostawcy usług logistycznych - świadczenia, polegającego na realizowaniu obrotów, a dostawca usług zobowiązał się do przyznania Spółce wynagrodzenia (premii pieniężnej) z tytułu świadczenia ww. usług. Wypłata premii nie ma zatem charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania Spółki. W przypadku, gdy Spółka nie będzie realizowała obrotu z dostawcą usług logistycznych, premia nie zostanie jej przyznana. Usługobiorca jest dostawcą, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której Spółka decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy. Otrzymanie ww. premii przez Spółkę jest rodzajem wynagrodzenia za określone Jej zachowanie, jako nabywcy usług, w stosunku do ich dostawcy. Zachowanie Spółki stanowi w tym przypadku świadczenie usług za wynagrodzeniem, na rzecz dostawcy. Jako zapłatę za wykonaną usługę Spółka otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej. Zatem pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem. Zdaniem Spółki jest oczywiste, że skoro Jej świadczenia na rzecz kontrahenta nie stanowią dostawy towarów, to są usługami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. W Jej ocenie, otrzymywana premia nie stanowi rabatu w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy, bowiem jej udzielenie nie jest związane z konkretną dostawą, lecz dotyczy wszystkich czynności wykonanych w danym okresie czasu.

Ze względu na rozbieżności w interpretacjach i orzecznictwie w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług premii pieniężnych i tym podobnych wynagrodzeń, stanowisko Spółki wymaga potwierdzenia w formie interpretacji indywidualnej. Na poparcie przedstawionego stanowiska Spółka wskazała, iż organy podatkowe z reguły przyjmują, że premie pieniężne (niezwiązane z konkretną dostawą) powinny być udokumentowane fakturami VAT, gdyż stanowią wynagrodzenie za usługę - stanowisko to wynika m. in. z interpretacji Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. nr PP3/812/1222//2004/AP/4026 oraz z licznych interpretacji organów podatkowych, np. nr ILPP1/443-306/07-2/BD z dnia 10 stycznia 2008 r., nr IPPP1/443-571/07-2/GD z dnia 9 stycznia 2008 r., nr ITPP1/443-568/07/MN z dnia 4 stycznia 2008 r., jak i postanowień w sprawie interpretacji prawa podatkowego np. nr 1438A/AT2/443-84/07/258-94/JB z dnia 25 września 2007 r. i nr 1418/ZT/T/443-59/07/SG z dnia 18 września 2007 r. Natomiast zgodnie z kilkoma orzeczeniami sądów administracyjnych, zapadłymi w 2007 r., „premia wypłacona przez sprzedawcę za osiągnięcie określonego progu obrotów, nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi”. Stanowisko to wynika m. in. z wyroku NSA z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06, a także z wyroku WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4080/06. Orzeczenia te nawiązują do ukształtowanej już linii orzeczniczej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zwrócono również uwagę, iż niekiedy same organy podatkowe przyjmują, że premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - stanowisko takie wynika np. z decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr 1401/PH-I/4407/14-46/07/KO z dnia 17 września 2007 r., czy postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr O R/415-24/07 z dnia 7 września 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ww. ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę, w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka zawarła umowę, na podstawie której nabywa usługi logistyczne, wykorzystywane do realizacji sprzedaży opodatkowanej. Na podstawie ww. umowy Spółce przysługuje wynagrodzenie nazwane „premią pieniężną”, udzielane przez świadczącego usługi. Otrzymanie ww. wynagrodzenia uzależnione jest od realizacji w danym okresie rozliczeniowym obrotów ze świadczącym te usługi. Wysokość premii określona jest w umowie jako procent od wartości sprzedaży zrealizowanej przez świadczącego usługi logistyczne, na rzecz Spółki. W przedmiotowej sprawie między stronami istnieje umowa, na podstawie której Spółka zobowiązała się do wykonywania świadczenia, polegającego na realizowaniu zakupów, a kontrahent zobowiązał się do przyznania Spółce wynagrodzenia (premii pieniężnej) z tego tytułu. Wypłata premii uzależniona jest od określonego zachowania Spółki. W przypadku, gdy nie będzie realizowała obrotu z usługodawcą, premia nie zostanie Jej przyznana. Świadczący usługi logistyki realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której Spółka decyduje się na korzystanie z jego usług, a nie innego podmiotu. Wypłata „premii” następuje na podstawie wystawionej przez Spółkę faktury VAT z 22% stawką podatku.

Analizując powyższe w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, iż tak skonstruowane relacje handlowe pomiędzy Spółką, a jej kontrahentem nie wiążą się z wykonywaniem przez Spółkę na rzecz usługodawcy czynności innych, niż dokonywanie zakupów usług, za które kontrahent zapłaci w danym okresie rozliczeniowym. W tak przedstawionych okolicznościach, poza transakcjami kupna-sprzedaży, pomiędzy kupującym, a świadczącym usługi nie dochodzi do rzeczywistego i odrębnego od tych transakcji świadczenia nabywcy na rzecz usługodawcy. Nie ma zatem podstaw, aby uznać, że „premie”, które Spółka otrzymuje, stanowią wynagrodzenie za realizowane przez nią usługi na rzecz kontrahenta. Nabywanie usług logistycznych, choć ściśle związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę, nie wchodzi w zakres istoty tej działalności, zatem nie może stanowić usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz usługodawcy. Tym samym należy uznać, iż skoro w tym konkretnym przypadku Spółka, otrzymująca „premię”, nie świadczy na rzecz kontrahenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1, to nie stanowi ona wynagrodzenia za usługi. Skoro czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółka nie ma obowiązku dokumentowania ich fakturami VAT.

Jednocześnie informuje się, iż przyznana i wypłacona na zasadach opisanych we wniosku tzw. premia pieniężna odnosi się do każdej świadczonej przez kontrahenta na rzecz Spółki usługi logistycznej, w danym okresie czasu, jest bowiem wynikiem wszystkich wykonanych usług na rzecz konkretnego podmiotu w danym okresie rozliczeniowym. Innymi słowy przyznane środki pieniężne są związane z konkretną usługą wykonaną przez kontrahenta na rzecz Spółki. Tym samym należy stwierdzić, iż ustalone w taki sposób wynagrodzenie stanowi rabat, który powoduje proporcjonalne obniżenie wartości usług świadczonych przez kontrahenta, wykonanych w danym okresie rozliczeniowym na rzecz usługobiorcy, tj. Spółki.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 -22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z ust. 4 tego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Przyznanie rabatu „potransakcyjnego” i jego wpływ na podstawę opodatkowania uregulowane zostało również w przepisach obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady (art. 90). Zgodnie z tym przepisem, w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Podsumowując należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wypłata przez kontrahenta Spółki „premii pieniężnych” stanowi rabat obniżający – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – wartość świadczonych przez niego usług, a ich otrzymanie nie powinno być dokumentowane przez Spółkę.

Odnosząc się natomiast do powołanych w treści złożonego wniosku interpretacji indywidualnych, rozstrzygnięć organów podatkowych w sprawie interpretacji prawa podatkowego oraz wyroków sądów stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto, z uwagi na fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Spółka będąca stroną otrzymującą „premię”, zaznacza się, iż niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla jej kontrahenta, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania do tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.