VI SA/Wa 2884/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z [...] sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy swoją wcześniejszą decyzję z [...] lipca 2012 r., którą stwierdził wygaśnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], w części dotyczącej punktu znajdującego się w [...] przy ul. W., udzielonego P.Sp. z o.o. z siedzibą w K. (zwana dalej "Skarżącą"). Jako podstawę zaskarżonej decyzji wskazano art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 258 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm., dalej "O.p.") w związku z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540, ze zm., dalej "u.g.h.").

Do wydania decyzji doszło w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i wywody prawne:

Decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] udzielił Skarżącej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w 100 punktach na terenie województwa [...]. W pkt IV zezwolenia ustalony został nieprzekraczalny termin rozpoczęcia działalności – [...] listopada 2008 r. W dniu [...] czerwca 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. poinformował Dyrektora Izby Celnej w [...], że Skarżąca nie podjęła działalności objętej zezwoleniem w punkcie znajdującym się w W. przy ul. W. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej w [...] z urzędu wszczął wobec Skarżącej postępowanie w sprawie wygaśnięcia zezwolenia w części dotyczącej wskazanego punktu gier.

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. stwierdził wygaśnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udzielonego Skarżącej, w części dotyczącej punktu gry na automatach o niskich wygranych mieszczącego się w W. przy ul. W., stwierdzając, że Skarżąca nie rozpoczęła wykonywania działalności objętej zezwoleniem w ww. punkcie. Zdaniem organu, w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka określona w art. 48 ust. 2 u.g.h., skutkująca cofnięciem zezwolenia w części dotyczącej ww. punktu.

Skarżąca od powyższej decyzji złożyła odwołanie i wniosła o jej uchylenie w całości. Zarzuciła naruszenie:

1) art. 121 O.p. oraz art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm., zwanej dalej "K.p.a.") przez prowadzenie postępowania wbrew obowiązującej naczelnej zasadzie pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa oraz świadomości i kultury prawnej obywateli i wydanie decyzji naruszającej przepisy prawa;

2) art. 7 i 77 K.p.a. przez wydanie decyzji pomimo niezbadania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i tym samym dokonanie błędnych ustaleń faktycznych w sprawie;

3) art. 210 § 4 O.p. przez wydanie decyzji, w której organ I instancji nie wskazał faktów uznanych przez siebie za udowodnione oraz nie wskazał w ww. decyzji dlaczego nie dał wiary innym dowodom;

4) art. 20 Konstytucji RP przez złamanie zasad dotyczących funkcjonowania społecznej gospodarki rynkowej.

Dyrektor Izby Celnej utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję stwierdził, że zgodnie z art. 8 u.g.h. obowiązującej od dnia 1 stycznia 2010 r., do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że stanowi ona inaczej. W związku z tym, przepisami mającymi zastosowanie w przedmiotowej sprawie są przepisy tej ustawy.

Organ wskazał, że zgodnie z brzmieniem art. 258 § 1 O.p. organ zezwalający, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli:

1) stała się bezprzedmiotowa;

2) została wydana z zastrzeżeniem dopełnienia przez stronę określonego warunku, a strona nie dopełniła tego warunku;

3) strona nie dopełniła przewidzianych w tej decyzji lub w przepisach prawa podatkowego warunków uprawniających do skorzystania ulg;

4) strona nie dopełniła określonych w przepisach prawa podatkowego warunków uprawniających do skorzystania z ryczałtowych form opodatkowania.

Za okoliczność bezsporną uznano brak we wskazanym punkcie rozpoczęcia przez Skarżącą działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych do dnia [...] listopada 2008 r., czyli w nieprzekraczalnym terminie rozpoczęcia działalności. Powyższe dla organu oznaczało, iż w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki określone art. 258 § 1 pkt 2 O.p.

Dyrektor Izby Celnej uznał, że z regulacji art. 121 u.g.h. wynika, iż stwierdzenie wygaśnięcia działalności prowadzonej na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń wydanych przed 1 stycznia 2010 r. może nastąpić tylko na podstawie art. 36 ust. 5 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004r. Nr 4, poz. 27, ze zm., dalej "ustawa o grach"), a więc wyłącznie przy zaistnieniu przesłanek określonych w tym przepisie. Dlatego, że ustawodawca w przepisach przejściowych wprost wskazał, że do wygaszenia działalności prowadzonej na podstawie zezwoleń udzielonych przed 1 stycznia 2010 r. należy stosować art. 36 ust. 5 ustawa o grach.

Organ wyjaśnił również, że art. 48 ust. 2 u.g.h. nie może stanowić podstawy do zastosowania w tej sprawie, ponieważ w przepisach przejściowych nowej ustawy ustawodawca nie odsyła wprost do stosowania przepisu art. 48 ust. 2 u.g.h.

Organ podniósł, że stosowania przepisu art. 258 § 1 pkt 2 O.p. na gruncie u.g.h. nie wyłączył sam ustawodawca, więc w jego ocenie przepis ten ma zastosowanie w niniejszej sprawie, gdyż niezaprzeczalnie Skarżąca nie rozpoczęła działalności w punkcie gier na automatach o niskich wygranych w W. przy ul. W.Takie stanowisko wynika, jego zdaniem, z faktu, że przesłanką do zastosowania art. 258 § 1 pkt 2 O.p. jest samo stwierdzenie stanu faktycznego, a nie ustalenie powodów jego zastosowania, a zatem zarzuty odwołania uznał za nieuzasadnione. Dyrektor Izby Celnej dodatkowo zauważył także, że w poprzednim stanie prawnym również mógł stwierdzić wygaśnięcie zezwolenia w części na podstawie art. 162 § 1 pkt 2 K.p.a., w wypadku, gdy podmiot nie dopełnił warunku wynikającego z decyzji zezwalającej. Za bezzasadne uznał także zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego, gdyż stwierdził, że Skarżąca już w momencie ubiegania się o ww. zezwolenie, miała świadomość tego, że nierozpoczęcie działalności w przedmiotowych punktach gier na automatach o niskich wygranych, czyli nie wypełnienie warunku wynikającego z decyzji zezwalającej, skutkować będzie stwierdzeniem wygaśnięcia zezwolenia w tej części.

Na powyższą decyzję Skarżąca złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę, w której zarzuciła naruszenie:

1) art. 258 § 1 pkt 2 O.p. przez uznanie, iż w niniejszej sprawie nie spełniła warunku określonego w decyzji udzielającej jej zezwolenia, w sytuacji gdy w przedmiotowej decyzji nie został wskazany żaden warunek, a jedynie termin;

2) naruszenie art. 8 u.g.h., przez zastosowanie art. 258 § 1 pkt 2 O.p. mimo, iż u.g.h. stanowiła inaczej - zawierała w art. 48 ust. 2 tej ustawy, samodzielną podstawę umożliwiającą stwierdzenie wygaśnięcia zezwolenia, która powinna być stosowana z pierwszeństwem przed przepisami O.p.;

3) naruszenie postanowień Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., w szczególności art. 1 pkt. 11 oraz art. 8 ust. 1 tej Dyrektywy przez zastosowanie przepisów u.g.h., mimo ich bezskuteczności wobec jednostek - w tym Skarżącej, z uwagi na naruszenie procedury notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów tej ustawy;

4) art. 121 O.p. oraz art. 8. K.p.a. przez ich niezastosowanie - prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, przejawiające się przeprowadzeniem niedopuszczalnej i rozszerzającej wykładni art. 258 § 1 pkt 2 O.p. oraz nieprawidłowej wykładni art. 8 u.g.h.;

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "P.p.s.a.").

Przystępując do rozpoznania skargi wypada na wstępie stwierdzić, że istota problemu zaistniałego w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy, a jeżeli tak, to na jakich zasadach, dopuszczalne jest stwierdzenie wygaśnięcia w części zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, udzielonego na podstawie ustawy o grach i zakładach wzajemnych, w sytuacji, gdy podmiot nim dysponujący nie uruchomił w terminie wskazanym w zezwoleniu, działalności we wszystkich punktach wskazanych w tymże pozwoleniu.

Zdaniem organu, podstawę prawną dla stwierdzenia wygaśnięcia takiego zezwolenia w części dotyczącej punktu, w którym nie uruchomiono w terminie działalności polegającej na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych, stanowi przepis art. art. 258 § 1 pkt 2 oraz § 2 O.p. w związku z art. 8 u.g.h.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że postępowanie administracyjne w sprawie zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r., czyli pod rządami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) – u.g.h., która weszła w życie, co do zasady, w dniu 1 stycznia 2010 r. Stosownie do treści art. 8 u.g.h, do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Zgodnie zaś z art. 117 u.g.h., udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy, zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier i zakładów wzajemnych zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia. Wynika z powyższego, że generalnie do postępowania mają zastosowanie przepisy u.g.h.

Przepis art. 129 ust. 1 u.g.h. stanowi, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Zgodnie z art. 121 u.g.h. do wygaśnięcia, w związku z nierozpoczęciem działalności, zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 36 ust. 5 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, ze zm.). W myśl art. 36 ust. 5 ww. ustawy, zezwolenia w zakresie gier na automatach niskich wygranych wygasają, jeżeli w terminie jednego roku od dnia ich udzielenia nie podjęto działalności objętej zezwoleniem.

Bezsporna w sprawie była okoliczność, że przedmiotowe zezwolenie zostało wydane pod rządami przepisów wcześniejszych, czyli ustawy o grach i zakreślało skarżącej nieprzekraczalny termin rozpoczęcia działalności na dzień [...] listopada 2008 r. Z akt sprawy wynika, że w tym terminie, w opisanym powyżej punkcie objętym zezwoleniem, taka działalność nie została rozpoczęta, czego sama Skarżąca nie zakwestionowała.

Po przeprowadzonej analizie przepisów prawa obu ustaw Sąd nie dopatrzył się w rozstrzygnięciach obu instancji Dyrektora Izby Celnej w [...] naruszenia prawa mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodzić się należy ze stanowiskiem Skarżącego jak i organu II instancji, że niesłusznie organ I instancji oparł swoją decyzję na art. 48 ust. 2 u.g.h., który stanowi, że w przypadku nierozpoczęcia działalności w terminie określonym w koncesji lub zezwoleniu, koncesja lub zezwolenie wygasają w całości lub w części, w której nie podjęto działalności. Podkreślenia wymaga, że z art. 129 ust. 1 u.g.h. wynika, iż działalność w zakresie m.in. gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy o grach hazardowych jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Żaden natomiast przepis przejściowy ustawy o grach hazardowych nie stanowi inaczej i nie nakazuje stosowania art. 48 ust. 2 u.g.h. w przypadku prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń wydanych przed dniem wejścia w życie tej ustawy. Ustawodawca w wielu miejscach wprowadził wyjątki od zasady uregulowanej w art. 129 ust. 1 u.g.h. przyjmując zastosowanie przepisów nowej ustawy, jednak nie do kwestii częściowego wygaśnięcia zezwolenia w przypadku nierozpoczęcia działalności w terminie określonym w zezwoleniu. Organ I instancji oparł jednak swoją decyzję nie tylko na art. 48 ust. 2 u.g.h., ale również na art. 258 § 1 pkt 2 O.p. Niesłuszne zatem przywołanie art. 48 ust. 2 u.g.h. nie miało wpływu na wynik sprawy.

Skarżąca opierała swój zarzut nieprawidłowości zastosowania art. 258 § 1 pkt 2 O.p. na przekonaniu, iż kwestia wygaśnięcia decyzji o udzieleniu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych została w sposób wyczerpujący uregulowana w przepisach u.g.h. oraz ustawy o grach. Przepisy tych ustaw, zdaniem Skarżącej, mają charakter przepisów szczególnych i wykluczają stosowanie w powyższym zakresie ogólnych przepisów Ordynacji podatkowej zgodnie z zasadą lex specialis derogat legi generali.

Sąd zauważa jednak, że kwestia wygaśnięcia decyzji o udzieleniu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, nie była całościowo uregulowana w przepisach ustawy o grach, a jak wskazano powyżej do stosowanie przepisów tej ustawy w niniejszej sprawie odsyła art. 129 ust. 1 u.g.h. Kwestię wygaśnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, regulował art. 36 ust. 5 ustawy o grach, miał on jednak zastosowanie do sytuacji, gdy dany podmiot nie podjął w terminie określonym w zezwoleniu, w ogóle działalności objętej zezwoleniem. W przedmiotowej sprawie zatem przepis ten miałby zastosowanie, gdyby Skarżąca nie podjęła działalności objętej zezwoleniem w żadnym ze 100 punktów gry. Podkreślała to również sama Skarżąca przywołując wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2009 r., sygn. akt II GSK 480/08, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przepis art. 36 ust. 5 ustawy o grach regulujący materię wygaśnięcia zezwolenia używa pojęcia "podjęcia działalności", które należy rozumieć jako zainicjowanie działalności chociażby w jednym punkcie w terminie w tym przepisie określonym.

W końcowym okresie obowiązywania ustawy o grach i zakładach wzajemnych ustawodawca zmianą zawartą w art. 197 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej wprowadził w art. 52 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach, który wszedł w życie 31 października 2009 r., możliwość cofnięcia zezwolenia w całości lub w części, w przypadku nieusunięcia w wyznaczonym terminie stanu faktycznego lub prawnego niezgodnego z warunkami określonymi w zezwoleniu lub w regulaminie, lub z przepisami regulującymi działalność objętą zezwoleniem. Nie była to jednak instytucja tożsama z trybem stwierdzenia wygaśnięcia decyzji uregulowanym w art. 258 O.p. Miała ona charakter fakultatywny i uzależniona była od uprzedniego wezwania podmiotu, dla którego wydane było zezwolenie, do usunięcia stwierdzonych uchybień w wyznaczonym terminie. Oba zatem tryby się nie wykluczały, a już na pewno nie zachodziła między nimi reguła kolizyjna lex specialis derogat legi generali. Podkreślenia jednocześnie wymaga, że na podstawie art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy O.p., chyba że stanowi ona inaczej. Oznacza to, że do postępowań w zakresie działalności prowadzonej na podstawie zezwoleń wydanych przed wejściem w życie ustawy o grach hazardowych, stosuje się przepisy O.p. Znajduje to potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2011 r. sygn. akt II GSK 1262/11 (dostępne na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skarżąca podnosiła też kwestię naruszenia prawa Unii Europejskiej w kontekście wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 i nie wypełnienia obowiązku notyfikacji norm technicznych, w toku uchwalania ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Sąd mając na względzie zastosowanie w niniejszej sprawie art. 129 ust. 1 u.g.h., który w kwestii będącej przedmiotem niniejszej sprawy odsyła do regulacji prawnej obowiązującej poprzednio ustawy o grach, nie stanowił normy technicznej w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., przepis ten bowiem, jak wskazał TSUE w ww. wyroku, pozwala na dalsze prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a zatem na dalsze użytkowanie tych automatów, po dniu wejścia w życie ustawy o grach hazardowych.

Mając na uwadze powyższe Sąd, nie podzielając zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, uznał kontrolowane decyzje za zgodne z prawem. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy administracji przepisów postępowania, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Uznając zatem powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.