III SA/Wa 2634/13

Uzasadnienie

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] grudnia 2012 r. określił skarżącemu (stronie, podatnikowi) – P. H. stratę w następujący sposób przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej 114.839,18zł, koszty uzyskania przychodu 148.334,67zł, dochód/strata 33.495,49zł.z tytułu działalności gospodarczej za rok podatkowy 2006.

W uzasadnieniu wskazał, że skarżący prowadził w 2006r. działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług na rzecz następujących podmiotów: "H." Spółka z o.o., "M." Spółka z o.o. i "H.'' Spółka z o.o. oraz wynajem lokali i samochodu. Uzyskiwane przychody były dokumentowane fakturami VAT.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego stwierdził zawyżenie przychodów o kwotę 566.138,14 zł wynikającą z wystawionych faktur VAT dla ww. firm, oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w łącznej wysokości 341.852.02 zł wynikającej z wydatków w łącznej kwocie 319.466,79zł związanych z: lokalem biurowym znajdującym się w W., ul. [...] w łącznej wysokości 39.305,68zł; lokalem biurowym znajdującym się w W., Al. [...] w wysokości 18.000.00 zł; lokalem mieszkalnym znajdującym się w W., ul. [...] w łącznej wysokości 40.871,11 zł; budynkiem mieszkalnym znajdującymi się w L., ul. [...] w łącznej wysokości 221.290,00 zł, pozostałych wydatków w łącznej wysokości 6.005,12 zł; wydatków dotyczących "działalności wykonywanej osobiście" w kwocie 16.380,11 zł ponieważ poniesione wydatki nie miały związku z uzyskanym przychodem.

W dniu 30 sierpnia 2012 r. na podstawie upoważnienia Dyrektora UKS z 8 sierpnia 2012 r. wszczęto u podatnika kontrolę podatkową, którą zakończono protokołem kontroli z dnia 6 września 2012 r. Po zapoznaniu się z zastrzeżeniami i wyjaśnieniami do protokołu kontroli oraz w odpowiedzi na pisma podatnika stanowiącymi wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków: J. M., R. C., "G.". "I."', P. H., T. D., J. O., M. B., A. M. oraz strony. W dniu 20 listopada 2012 r. do Dyrektora UKS wpłynęła informacja o złożonej zgodnie z przepisem ait. 14c ust 3 ustawy o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2001r. Nr 41, poz. 214 ze zm.), dalej "u.k.s." korekcie zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2006 (PIT-36L) uwzględniającej część ustaleń zawartych w protokole kontroli, w której podatnik wykazał: przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej 680.977,32zł, koszty uzyskania przychodu 490.186,69zł,dochód 190.790,63zł, należna zaliczka 15.504,00zł, strata z lat ubiegłych 115.104,32zł, składki na ubezpieczenie społeczne 6.515,69zł, dochód do opodatkowania 69.170,62zł, podatek 13.142,49zł, składka na ubezpieczenie zdrowotne 1.794,00zł, podatek należn11,348,00zł nadpłata 4.156,00zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił naruszenie następujących przepisów poprzez ich błędną interpretację lub nienależyte zastosowanie:

- art. 10 ust. 1 pkt 3. art. 13 pkt 9, art. 14. art. 22 ust. 1 oraz art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) dalej "u.p.d.o.f.";

- art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) - dalej “O.p." nakazujący działanie organów na podstawie przepisów prawa;

- art. 121 O.p. nakazujący prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (skarbowych);

- art. 122 oraz 187 O.p. konstytuujący zasadę prawdy obiektywnej;

- art. 125 O.p. nakazujący prowadzenie postępowania wnikliwie i szybko;

- art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p. poprzez wydanie decyzji bez przywołania podstawy prawnej oraz należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego.

Ponadto na podstawie art. 237 O.p.w związku z art. 31 ust. 1 i ust. 2 u.k.s. zaskarżył następujące postanowienia wydawane w toku postępowania, na które nie służy zażalenie:

- postanowienie z dnia [...].10.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].10.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].10.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].10.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].10.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].10.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].10.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].10.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].12.2012r. nr [...];

- postanowienie z dnia [...].12.2012r. nr [...].

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] sierpnia 2013 r. uchylił decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. odwołanie zasługuje na uwzględnienie ze skutkiem przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia, w trybie art. 233 § 2 O.p. w związku z koniecznością przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Z treści zawartych umów o współpracę wynika, że w 2006 r. podatnik w ramach działalności gospodarczej zobowiązał się w stosunku do "H." oraz "H." wyszukiwać działki, obsługiwać proces zakupu oraz udzielać konsultacji przy zakupie nabywanych przez Spółkę nieruchomości oraz przy procesie sprzedaży mieszkań w budynkach realizowanych przez spółkę inwestycji w W., natomiast w stosunku do "H.'" udzielać konsultacji dotyczących procesu sprzedaży domów na ul. [...] w L. w budynkach realizowanych przez Spółkę inwestycji w Warszawie. Zdaniem Podatnika, usługi te dotyczyły zewnętrznej obsługi działalności osób prawnych.

Zgodnie z pismem podatnika z dnia 8 listopada 2012 r. pełniąc w ww. spółkach funkcję Prezesa Zarządu wykonywał on obowiązki zarządzania przedsiębiorstwem (lub o podobnym charakterze) uregulowane w kodeksie spółek handlowych, tzn. prowadził sprawy ww. Spółek, reprezentował je na zewnątrz, przygotowywał, nadzorował i wdrażał strategię rozwoju działalności, nadzorował prace pracowników i współpracowników.

W związku z tym organ I instancji, rozpatrując ponownie sprawę powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe w zakresie niezbędnym dla ustalenia, czy zakres obowiązków Strony jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą wynikający z pełnionych przez nią funkcji Prezesa Zarządu ww. spółek oraz rodzaj usług świadczonych przez stronę na rzecz tych spółek pokrywa się (jest zbieżny) i świadczy bezsprzecznie o wykonywaniu przez stroną działalności, o której mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. Ustalenia takie niewątpliwie są potrzebne, gdyż bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego nie można jednoznacznie stwierdzić, że Podatnik zawyżył przychody z działalności gospodarczej o kwotę 566.138,14 zł Podkreślenia wymaga, że strona zgłosiła istotne dla ustalenia stanu faktycznego wnioski dowodowe. W tym celu należy przeanalizować dotychczas zebrany materiał dowodowy i ustalić jakie czynności Strona wykonywała w rzeczywistości jako Prezes Zarządu Spółek, a jakie czynności w ramach działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy zauważył, że Dyrektor UKS w wydanej [...] grudnia 2012 r. decyzji w żaden sposób nie wykazał, iż wykonywane przez podatnika czynności w ramach zawartych umów o współpracę należały do jego obowiązków jako prezesa Zarządu. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika jakie czynności wykazane w kwestionowanych fakturach zostały przez podatnika wykonane. Organ I instancji powinien więc przeprowadzić analizę postanowień umów o współpracę oraz ustalić jakie konkretne czynności (wykazane w kwestionowanych fakturach) i sprecyzowane w umowach zostały wykonane. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że ustawa Ordynacja podatkowa jako dowód dopuszcza wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przepis art. 181 O.p. nie zawiera zamkniętego katalogu środków dowodowych dając tym samym impuls organom podatkowym do korzystania z różnych środków dowodowych. Jednym z takim środków dowodowych jest dowód z przesłuchania świadka. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji w ponownie prowadzonym postępowaniu winien rozważyć zasadność przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez podatnika w odwołaniu, to znaczy dowodu z przesłuchania pracowników oraz członków zarządu Spółek "H.", "H.", "H." na okoliczność faktycznego charakteru wykonywanych przez podatnika czynności wykazanych w kwestionowanych fakturach. Następnie dopiero możliwe będzie ustalenie czy czynności te są podobne do czynności wykonywanych przez podatnika w ramach zakresu obowiązków wynikających z pełnienia przez niego funkcji Prezesa Zarządu w ww. spółkach.

W kontrolowanym okresie podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z posiadanymi nieruchomościami w łącznej kwocie 319.466.79 zł, wydatki związane z działalnością gospodarczą w łącznej kwocie 6.005,12 zł oraz wydatki dotyczące "działalności wykonywanej osobiście" w łącznej kwocie 13.380,11 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważa, że zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu muszą być spełnione następujące warunki: wydatek został poniesiony przez podatnika, jest definitywny, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, został poniesiony w celu uzyskania przychodu, lub służy zabezpieczeniu źródła przychodu, nie został wyłączony na podstawie art. 23 u.p.d.o.f. oraz został właściwie udokumentowany. W celu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania niezbędne jest więc udokumentowanie przez podatnika w sposób nie budzący zastrzeżeń, że wskazana na fakturze operacja gospodarcza została wykonana przez wystawcę faktury.

Reasumując zdaniem organu odwoławczego, dowody dokumentujące poniesione koszty muszą zatem mieć potwierdzenie w realnych zdarzeniach gospodarczych. Podstawą zapisów w księgach podatkowych mogą być wyłącznie rzetelne, a więc odpowiadające stanowi faktycznemu dowody księgowe. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej nakłada na organy obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, a jeśli okaże się to niemożliwe, dokonanie ustaleń w sposób zbliżony do stanu rzeczywistego. Organ nie jest zatem, co do zasady, uprawniony do rozstrzyga wątpliwości na korzyść podatnika, lecz winien dążyć do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, tak aby nie było żadnych wątpliwości odnośnie tego stanu. W ocenie organu odwoławczego, nie został wyjaśniony stan faktyczny sprawy i dlatego organ I instancji w ponownie prowadzonym postępowaniu winien rozważyć zasadność:

- wystąpienia do najemcy nieruchomości położonej w W. przy ul. [...], firmy "G. SA" w celu ustalenia, jakie prace remontowe były wykonywane przez wynajmującego w okresie będącym przedmiotem kontroli, w jakim stanie został oddany lokal po zakończeniu umowy (czy wymagał napraw tynków oraz malowania ścian) oraz czy w okresie trwania umowy najmu wynajmujący dokonywał wyposażenia biura oraz naprawy mebli;

- przesłuchania J. G. (I.) na okoliczność ustalenia, czy wykonane przez nią prace malarskie w lokalu położonym w W. przy ul. [...] wynikały tylko z dostosowania lokalu do wystroju, czy też były konieczne z uwagi na zły stan techniczny ścian;

- przesłuchania P. B. na okoliczność wykonywanych przez podatnika prac wykończeniowych i poprawek w lokalu położonym w W. przy ul. [...];

- sprawdzenia rzetelności wystawionych faktur za wykonane usługi budowlane w posiadanych przez podatnika nieruchomościach u wystawców przedmiotowych faktur, zgodnie z wnioskiem strony na okoliczność ustalenia, czy wykazane w kwestionowanych fakturach prace zostały wykonane oraz miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] sierpnia 2013 r. w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przypisanych. Zaskarżonej decyzji, zarzucił naruszenie art. art. 70 O.p. poprzez przyjęcie, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz przepisów postępowania, tj. art. 233 O.p., poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzji uchylającej w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdy organ odwoławczy powinien wydać decyzję uchylającą decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego.

W uzupełnieniu skargi przedstawił dodatkową argumentację na poparcie tezy, że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte pozornie, tylko i wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co stanowi nadużycie prawa ze strony organów podatkowych - Fikcyjne wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Skarżący podniósł instrumentalne zastosowanie art. 70 par. 6 pkt 1 O.p. w zw. z art. 114a kodeksu karnego skarbowego stanowi naruszenie konstytucyjnych gwarancji wynikających z art. 2 Konstytucji. Ponadto, Skarżący powołał się na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r. (SK 40/12).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie z 25 listopada 2013 r. skarżący przedstawił szczegółowo stan faktyczny sprawy i przedstawił dokumenty uzasadniające jego zdaniem przedawnienie zaległości podatkowej.

Podniósł, że informację o wszczętym postępowaniu karnym skarbowym uzyskał dopiero w dniu 3 stycznia 2013 r. kiedy to osobiście odebrał z poczty pismo - wezwanie z 18 grudnia 2012 r. z Urzędu Kontroli Skarbowej.

Ponadto poinformował, że wezwanie do stawienia się w charakterze podejrzanego było także doręczone J. S. pod jego adresem pracy. Skarżący podniósł, że J. S. nie jest i nie była pełnomocnikiem strony, ani jej pracownikiem (jest zatrudniona wyłącznie w firmie H.). Zatem doręczenie jej jakichkolwiek pism nie stanowi skutecznego doręczenia stronie.

W piśmie z 7 marca 2014 r. skarżący przedstawił dodatkową argumentację na poparcie tezy, że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte pozornie, tylko i wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co stanowi nadużycie prawa ze strony organów podatkowych (rozszerzenie argumentacji przedstawionej w zakresie pkt 5 skargi - Fikcyjne wszczęcie postępowania karnego skarbowego).

Powołał się także na, fakt, iż w dniu 8 października 2013 r. Trybunał Konstytucyjny wydał orzeczenie, w którym stwierdził, że art. 70 par. 6 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. jest niezgodny z Konstytucją (sygn. SK 40/12).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: ,,p.p.s.a.’’) sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

Ponadto stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Dokonując kontroli sądowej zaskarżonej w sprawie decyzji, według powyższych kryteriów Sąd doszedł do przekonania, że decyzja ta nie narusza prawa. Nie zachodzi bowiem żadna z wyżej wskazanych przesłanek, uzasadniających wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego.

Na wstępie wyjaśnienia wymaga, iż w skardze podniesiono jako zasadniczy zarzut naruszenie art.70 O.p., który jest o tyle bezprzedmiotowy, że przedmiotem zaskarżonej w sprawie decyzji jest określenie straty z działalności gospodarczej, a nie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. W kwestii zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2006 r. Sąd wypowiedział się w wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 r. III SA/Wa 2688/13 również w sprawie Skarżącego i podtrzymuje swoje stanowisko oraz zawartą w powyższym wyroku argumentację, iż z uwagi na zaistnienie przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2006 r. zawartą w art.70 § 1 pkt 6 O.p., zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Strona została skutecznie powiadomiona przez organ o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2006 r. pismem z 4 grudnia 2012 r. doręczonego w dniu 21 grudnia 2012 r. w trybie przewidzianym w art.150 O.p. i doręczenie to jest skuteczne. W rozpoznawanej sprawie art.70 O.p. nie ma zastosowania, dlatego Sąd ograniczy swoją wypowiedż w tym zakresie do stwierdzenia jak wyżej.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej w sprawie podziela pogląd prezentowany w zaskarżonej decyzji, z których wynika, że w obowiązującym stanie prawnym brak jest podstaw prawnych do przyjęcia poglądu, że prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty ulega przedawnieniu w rozumieniu art. 70 § 1 O.p. W ugruntowanym już orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie zwracano uwagę, że wprawdzie prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty nie dotyczy zobowiązania podatkowego, jednak nie oznacza to, że nie jest ograniczone w czasie. Ograniczenie to wynika wyłącznie z funkcji, jaką dla ustalenia prawnopodatkowego stanu faktycznego odgrywa wysokość straty poniesionej przez podatnika w latach poprzednich. Decyzja określająca stratę na podstawie art. 24 O.p. może zostać wydana tak długo, jak długo możliwa jest weryfikacja deklaracji za rok podatkowy, w którym strata ta została odliczona (por. Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt: II FSK 402/09 i II FSK 1345/10, wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2012r., sygn. akt II FSK 813/11, wyrok WSA w Olsztynie z 12 grudnia 2012 r. I SA/Ol 457/12 publ: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) Przedawnienie stanowi jedną z form wygaśnięcia zobowiązaniowych stosunków prawnych. W piśmiennictwie przyjmuje się stanowisko, iż celem instytucji przedawnienia jest zachowanie pewności obrotu prawnego i stosuje się ją szeroko w prawie cywilnym (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja Podatkowa Komentarz 2003, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2003, str. 286). Przedawnienie uregulowane jest przepisem art. 70 O.p., który stanowi, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem jak wynika z powyższego przepisu dotyczy on zobowiązania podatkowego, natomiast strata nie mieści się w pojęciu zobowiązania podatkowego zdefiniowanego w art. 5 O.p.

Termin do wydania decyzji określającej stratę wynika z art. 24 O.p. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy może wydać decyzję o określeniu wysokości straty tylko wówczas, gdy strata ta daje prawo do skorzystania z ulgi podatkowej, a ulgą tą jest prawo odliczenia straty od dochodu w latach następujących po roku podatkowym. Zgodnie z kolei z art.9 ust.3 u.p.d.o.f. o wysokość straty można obniżyć dochód uzyskany w najbliższych kolejno po sobie następujących latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty straty. Wobec powyższego trafnie organ odwoławczy wskazał w zaskarżonej decyzji, że wydanie decyzji w przedmiocie określenia straty upływa z końcem roku podatkowego, w którym upływa termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za ostatni możliwy rok do odliczenia straty. Wynika to również z faktu, iż w okresie tym podatnik ma w dalszym ciągu prawo do złożenia korekty zeznania a w związku z tym zmiany kwoty wykorzystanej ulgi z tytułu poniesionej straty. Spółka nabyła prawo do odliczenia straty podatkowej za 2006 rok w kolejnych pięciu latach podatkowych, tj. do końca 2011 roku. Natomiast termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za ostatni tj. 2011 rok upływa z końcem 2017 roku i do końca tego też roku, organ uprawniony jest do wydania decyzji określającej stratę podatkową za 2006 rok.

W konsekwencji niezasadny okazał się zarzut naruszenia art.233 § 2 O.p. poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzji uchylającej w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdy w ocenie Strony organ odwoławczy powinien wydać decyzję uchylającą decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Sąd nie dopatrzył się również niewłaściwego zastosowania w sprawie powyższego przepisu. Stosownie do art. 233 § 2 O.p.,. organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wyjaśnił, iż zachodzi konieczność przeprowadzienia postępowania dowodowego w znacznej części, w zakresie niezbędnym dla ustalenia, czy zakres obowiązków Strony wynikający z pełnionych przez niego funkcji Prezesa Zarządu w Spółek oraz. rodzaj usług świadczonych przez Pana H. (stronę umów zlecenia) na rzecz tych spółek pokrywa się i świadczy bezsprzecznie o wykonywaniu przez Stronę działalności o której mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. W tym celu wskazał na konieczność przesłuchania świadków wnioskowanych przez Stronę, tj. J. M., R. C. i A. M., oraz Stronę na okoliczność faktycznego zakresu świadczonych przez Skarżącego usług oraz rozważenie wystąpienia do Spółek “H.", "H." i "H." w celu uzyskania szczegółowych informacji na temat charakteru czynności wykonanych przez P. H. w ramach umów zlecenia, na rzecz których wystawił on faktury, oraz pozyskać szczegółowy zakres obowiązków P. H. jako Prezesa Zarządu. Dopiero po uzupełnieniu materiału dowodowego zgodnie z art.122 i 187 O.p.zalecono organowi pierwszej instancji ocenę i rozstrzygnięcie czy Skarżący wykonywał działalność gospodarczą opodatkowaną zgodnie z. art. 30c w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., czy też działalność wykonywaną osobiście określoną w art. 13 pkt 7 lub 9 u.p.d.o.f. Powyższe stanowisko organ odwoławczy szczegółowo uzasadnił w zaskarżonej decyzji, wskazując jednocześnie na istotne uchybienia organu pierwszej instancji w przeprowadzonym postępowaniu i obowiazku organy podatkowego wynikajace z przepisów O.p. Sąd te wyjaśnienia akceptuje jako odpowiadające prawu i uzasadniające zastosowanie w sprawie art.233 § 2 O.p.

Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a.oddalił skargę.