I SA/Po 892/13

Uzasadnienie

Uzasadnianie

Decyzją z dnia [...].09.2011r., nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] określił X.A , prowadzącemu działalność pod firmą B, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007r. oraz określającą, na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej ustawa o VAT) podatek do zapłaty za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2007r.

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika pod firmą B była hurtowa sprzedaż odpadów i złomu oraz transport drogowy towarów pojazdami specjalizowanymi.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] marca 2012r. nr [...] uchylił decyzję organu kontroli skarbowej z dnia [...]września 2011r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził nieprawidłowości odnośnie faktur VAT dokumentujących sprzedaż złomu, wystawionych przez B X.A , (dalej B) ujętych w rejestrach sprzedaży VAT za miesiące od stycznia 2007 r. do grudnia 2007r. w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, który reguluje art. 19 ust. 13 pkt 5 lit. b ustawy o VAT.

Ponadto organ kontroli skarbowej stwierdził, że podatnik zawyżył podatek naliczony wynikający z 52 faktur VAT na łączną kwotę netto[...],- zł i podatek VAT [...]zł, nie potwierdzających rzeczywistych transakcji gospodarczych, wystawionych przez:

- Przedsiębiorstwo Handlowe A X.C , ul.[...] , [...] , (dalej A),

- Przedsiębiorstwo Handlowe D X.D , ul.[...] , [...], (dalej D),

- Obrót Złomem Metali Kolorowych i Stali C, X.E , [...], ul. [...], [...], (dalej C),

- Z.U.P. E X.E , ul.[...], [...], (dalej E).

W efekcie poczynionych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wydał decyzję z dnia [...]10.2012r., nr [...] określającą X.A zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2007 r. do listopada 2007 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego na należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2007 r.

Od decyzji organu pierwszej instancji strona złożyła odwołanie z dnia [...].11.2012r., wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, jednocześnie zarzucając zaskarżonej decyzji:

1. Sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego materiału, przejawiającą się w uznaniu, że:

- faktury ujęte w rejestrach zakupu firmy B za styczeń 2007 r. - listopad 2007r. wystawione przez A nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego (dowodów wpłat i WZ oraz zeznań X.C i X.A ) wynika, że pomiędzy ww. została nawiązana współpraca w zakresie handlu złomem i transakcje, które obrazują zakwestionowane faktury, rzeczywiście miały miejsce,

- faktury wystawione przez D nie dokumentują faktycznej dostawy złomu do firmy B, podczas gdy ze zgromadzonego materiału wynika jedynie, że faktury wystawione przez F POLSKA sp. z o.o. i G X.F (dostawców firmy D) były fikcyjne,

- faktury wystawione przez C są fakturami fikcyjnymi i nie dokumentują faktycznie zrealizowanych transakcji gospodarczych, podczas gdy przeczą temu wyjaśnienia podatnika, przy braku zeznań X.E oraz innych osób, które dla niego pracowały.

2. Niewyjaśnienie przez organ wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, zwłaszcza tych wskazanych w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...], uchylającej decyzję organu I instancji i przekazującą sprawę do ponownego rozpoznania celem przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części i w konsekwencji wydanie tożsamej decyzji mimo braku nowych dowodów, które uzupełniłyby postępowanie dowodowe.

3. Uchybienia procesowe, które miały wpływ na rozstrzygnięcie, a mianowicie:

- uznanie wyjaśnień podatnika za niewiarygodne, podczas gdy wyjaśnienia te znajdują potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym, a zwłaszcza w zeznaniach pracownika firmy B X.H - świadczącego pracę jako kierowca oraz zajmującego się załadunkiem i rozładunkiem złomu oraz X.C, zwłaszcza w zakresie faktycznych dostaw złomu do firmy B,

- z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika dlaczego organ odmówił wiarygodności zeznaniom strony,

- uznanie, że przedłożone dowody zapłaty oraz dowody WZ są niewiarygodne gdyż miały tylko uprawdopodobnić obrót złomem, podczas gdy brak jest dowodów potwierdzających, że nie obrazują rzeczywistości, a w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ nie wskazał, na jakiej podstawie oparł swoje twierdzenia.

Po rozpatrzeniu odwołania i po dokonaniu analizy całości zebranego materiału Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...]lipca 2013 r. Nr [...] utrzymał mocy decyzję organu kontroli skarbowej z dnia [...]października 2012 r.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że kwestią sporną w sprawie było, czy faktury wystawione przez wskazanych przez podatnika dostawców złomu tj. A, D, C, E dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a tym samym czy stanowią podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty.

W wyniku przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania kontrolnego stwierdzono, że w rejestrach zakupu VAT firmy B ujęto, w okresie od stycznia 2007 r. do listopada 2007 r. 39 faktury VAT na zakup złomu w ilości 189.908 kg, wystawione przez A na łączną kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł. Z przedłożonych w toku postępowania dowodów zapłaty (KP, KW, wyciągi bankowe, adnotacje na fakturach o zapłaconych zaliczkach) wynika, że B przekazała tytułem zapłaty zobowiązań wynikających z faktur wystawionych przez A kwotę [...] zł ([...] zł przelewem i [...] zł gotówką).

Organ odwoławczy uznał za prawidłowe stanowisko organu pierwszej instancji, że zgromadzony w sprawie materiał dowody wyklucza możliwość współpracy podatnika z firmą A w zakresie handlu złomem.

Organy podatkowe uwzględniły ustalenia dokonane w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego w firmie A przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we[...], które znalazły swoje odzwierciedlenie w decyzjach ww. organu kontroli skarbowej: z dnia [...]12.2010r. wydanej w zakresie podatku VAT za miesiące od stycznia 2007 r. do września 2007 r. oraz z dnia [...]05.20008 r. wydanej w zakresie podatku VAT za miesiące od lutego 2006 r. do grudnia 2006 r. W aktach znajdują się dowody zebrane w innym postępowaniu włączone do akt sprawy postanowieniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...]03.2011r. i z dnia [...]03.2013 r.): protokoły przesłuchania X.C z dnia [...]11.2009r. i [...]06.2010r., oświadczenie X.I z dnia [...]04.2010r., protokół z czynności sprawdzających w H sp. j., protokół przesłuchania X.K. z dnia [...]03.2009 r. oraz protokół z czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów u kontrahenta kontrolowanego z dnia [...]04.2011 r. przeprowadzonych w A przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we[...].

Z zeznań właściciela firmy A X.C wynika, że prowadził on działalność w zakresie handlu złomem, który skupował od osób fizycznych oraz od firm: J, I, H. Nie wskazał żadnych innych szczegółów dotyczących tych firm, jedynie zeznał, że faktycznym dostawcą złomu był mężczyzna o imieniu[...], który dostarczał również faktury od wskazanych powyżej podmiotów. X.C informowany był telefonicznie przez pana [...] o posiadanych ilościach złomu i ich cenie. Po uzyskaniu takiej informacji zawiadamiał odbiorców, m.in. firmę B, że ma on określoną ilość złomu po określonej cenie. Po dokonanych uzgodnieniach towar był zawożony bezpośrednio przez[...], podającego się za pracownika A, do odbiorcy. Sam X.C nie widział większości złomu, który był przedmiotem dokonywanej przez niego sprzedaży. Zapłata za dostarczony złom odbywała się po otrzymaniu przelewu lub wpłaty gotówkowej od jego odbiorców, natomiast faktury X.C otrzymywał zbiorczo za cały miesiąc. Firma A nie zatrudniała żadnych pracowników, korzystając jedynie czasem z pomocy przygodnych osób. Odnosząc się do współpracy z firmą B X.C zeznał, że kontakt z tą firmą zawarł na Targach[...] . Miało to miejsce po nawiązaniu współpracy z[...], jeszcze w 2006 r. Był w [...] w celu nawiązania współpracy, uzgodnił, że złom na telefon będzie przywoził pracownik A. Zeznał, że płatności za dostarczony towar dokonywane były przelewami, natomiast faktury wysyłane były pocztą po wpisaniu danych ilościowych przez [...]. Złom dostarczany do B pochodzić miał od jednego z dostawców firmy A.

Organ odwoławczy wskazał, że zakupy dokonywane rzekomo przez X.C , pochodzić miały od trzech podmiotów, tj. J, I oraz H, jednak zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że w rzeczywistości żadnych dostaw złomu firmy te nie dokonywały.

Z oświadczenia X.I (właściciela i prezesa spółki J) wynika, że spółka nigdy nie handlowała złomem, zaś adres siedziby spółki i jej firmy podane na fakturach nie są prawidłowe, gdyż na początku 2006 r. spółka zmieniła siedzibę z [...]na [...] i od tego czasu posługiwała się pieczątką z nowym adresem, a ponadto w lutym 2007 r. Spółka zmieniła nazwę na K. X.I oświadczył, że nie zna X.C ani firmy o nazwie A, nie podpisywał okazanych mu faktur, podpis na fakturach jest sfałszowany, również pieczątka widniejąca na fakturach jest podrobiona.

X.C nigdy też nie był kontrahentem spółki H, nikt z władz ani pracowników spółki nie zna osoby o tym nazwisku. Okazane w trakcie czynności sprawdzających 5 faktur VAT na rzecz firmy A, nie zostały w rzeczywistości wystawione przez firmę H, a opisane na nich transakcje sprzedaży złomu nie miały miejsca. Spółka nigdy nie zatrudniała osoby o nazwisku X.M (osoba, której podpis widnieje na fakturach). Natomiast z zeznań właściciela firmy I wynika, że założył on działalność pod firmą I, lecz w rzeczywistości nigdy nie wykonywał żadnych czynności, nie dokonywał sprzedaży ani nie wystawiał faktur. Nie zna osoby o nazwisku X.C ani firmy A. Nigdy nie był w skupie złomu w [...]. Nigdy nie sprzedawał niczego dla firmy A. Po okazaniu faktur X.K stwierdził, że nigdy ich nie wystawiał i nie podpisywał. Zeznał, że nie zna osoby o nazwisku X.I , którego podpis widnieje na dwóch fakturach firmy I. Nigdy nie wyrabiał pieczątki dla firmy I. Stwierdził, że w maju 2006r. zagubił wszystkie dokumenty dotyczące firmy wraz dowodem osobistym, dokumenty zostały mu potem odesłane pocztą.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika również, że faktury wystawione przez D na rzecz firmy B na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł nie dokumentują faktycznej dostawy złomu do firmy B, gdyż firma D nie dokonała zakupu złomu od firmy Skup i Sprzedaż Złomu G X.F oraz F POLSKA Sp. z o.o. z siedzibą w[...]. Ustalenia te znajdują potwierdzenie w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we [...] z dnia [...]06.2010r. wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2007r. dla X.D (właścicielki firmy D), w zeznaniach X.D z dnia [...] 03.2011r., w zeznaniach X.L z dnia [...]03.2010r. (włączonych do akt postanowieniem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia[...].03.2011r).

Firmę D prowadził faktycznie znajomy męża X.D –X.L . Na polecenie X.L właścicielka firmy D założyła konto w Banku [...] i zgodnie z jego sugestią dokonywała wypłat gotówki z tego konta. X.D nie jest znane nazwisko X.A ani nazwa firmy B. X.L w swoich zeznaniach potwierdził, że sam podejmował wszystkie kluczowe decyzje dotyczące firmy D oraz, że wypisywał część dokumentów sprzedaży, które następnie podpisywała X.D . Ponadto zeznał, że znajdujące się w dokumentacji firmy faktury zakupowe od firm G i F sp. z o.o. mają charakter fikcyjny, a dane ww. firm uzyskał z internetu. Odnosząc się do faktur wystawionych przez D na rzecz B X.L stwierdził, że najprawdopodobniej nie miały one miejsca, a ww. faktury wystawiane były w celu zbilansowania rzekomego zakupu złomu.

Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że faktury wystawione przez M datowane są na luty i marzec 2007 r. nie mogły dotyczyć transportu złomu rzekomo zakupionego przez podatnika od X.D , ponieważ faktury wystawione przez D wystawione zostały w październiku 2007 r.

W zakresie transakcji z firmą C ustalono, że w rejestrach zakupu VAT firmy B za miesiące od stycznia 2007 r. do marca 2007 r. zostały ujęte faktury VAT za zakup 80.855 kg złomu, wystawione przez C na łączną kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł.

Zdaniem organów podatkowych ze zgromadzonego materiału dowodowego przekazanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wynika, że firma Obrót Złomem Metali Kolorowych i Stali C X.E , [...], ul.[...] , [...] była podmiotem nieistniejącym. Właścicielka nieruchomości X.J, na której miała znajdować się firma oraz sołtys wsi [...] poinformowali, że działalność gospodarcza pod wskazanym adresem nigdy nie była prowadzona, a tym bardziej działalność związana z handlem złomem i metalami kolorowymi. X.E nie jest nigdzie zameldowany, a adres jego zamieszkania jest nieznany. Ponadto z informacji przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] wynika, że X.E złożył w tamtejszym organie podatkowym deklaracje VAT-7 za styczeń, luty i marzec 2007r. tzw. "zerowe", a w dniu [...]06.2007r. złożył zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT-Z, wskazując jako datę zakończenia działalności dzień [...]01.2007r. Z dniem [...]05.2007r. decyzją Prezydenta Miasta [...] nr [...] firma X.E została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej.

W rejestrze zakupu prowadzonym przez firmę B dla potrzeb podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2007 r. została również ujęta faktura VAT za zakup złomu w ilości 1.200,- kg wystawiona, według treści faktury, przez E na kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. właściciel firmy E w piśmie z dnia [...]04.2011r. i w oświadczeniu z dnia [...].05.2011r. poinformował, że nie dokonywał żadnych transakcji z firmą B i w dokumentacji firmy nie posiada jakichkolwiek dokumentów dotyczących tego typu transakcji. Firma B nigdy nie była kontrahentem jego firmy, nigdy nie wystawiał na jej rzecz faktur VAT, nie jest mu też znana osoba X.A . Przedmiotem działalność firmy E była produkcja mebli, a wcześniej usługi budowlane, nigdy natomiast X.E nie handlował złomem. Ponadto X.E oświadczył, że wszystkie faktury wystawiane przez E drukowane były z systemu komputerowego, natomiast faktura dla B wypisana została ręcznie, używał innego wzoru pieczątki, a podpis na fakturze nie jest jego podpisem.

W ocenie organu odwoławczego dokonane przez organ I instancji ustalenia dotyczące zakupu towarów handlowych przez X.A jednoznacznie potwierdzają, że faktury wystawione przez A, D, C, E nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty.

Organ odwoławczy podkreślił, że twierdzenia strony o kontaktowaniu się z dostawcami złomu, ustalaniu ilości, ceny i formy rozliczenia nie znajdują potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Podatnik nie potrafił wskazać, nazwiska osób, które dokonywały dostaw towaru od D, C czy A. Natomiast z zeznań X.H zatrudnionego w firmie B na stanowisku przedstawiciela handlowego wynika, że nie są mu znane firmy których dostawy w przedmiotowym postępowaniu zostały zakwestionowane. Dodatkowo świadek zeznał, że zarówno X.A jak i jego brat X.B zatrudniony w firmie B nie zajmowali się transportem złomu.

Organ odwoławczy wskazał również, że wbrew zarzutom odwołania, fakt nie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka –X.E , nie spowodował, wobec zgromadzonych materiałów dowodowych, że stan faktyczny nie został ustalony w sposób nie budzący wątpliwości. W toku postępowania organ pierwszej instancji wykazał, że w kontrolowanym okresie X.E nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na handlu złomem. To z kolei prowadzi do konstatacji, że faktury wystawione przez C są fakturami fikcyjnymi, nie dokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych

Zdaniem organu odwoławczego z obszernego materiału dowodowego nie wynika również, aby strona podjęła jakiekolwiek środki w celu ustalenia, czy ewentualny kontrahent jest istniejącym w obrocie prawnym, wiarygodnym, rzetelnym podmiotem gospodarczym oraz podatnikiem VAT, uprawnionym do wystawiania faktur VAT, które byłyby dla strony podstawą do pomniejszenia należnego podatku VAT. Z ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, że podatnik nie potrafił wskazać tożsamości osób, z którymi utrzymywał kontakt handlowy, prowadził negocjacje cenowe, czy regulował gotówką płatności. Nadto strona nie wystąpiła do swoich głównych kontrahentów o okazanie niezbędnych zezwoleń wymaganych przy wykonywaniu działalności gospodarczej związanej z handlem złomem.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 86 § 1 w zw. z art. 86 § 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię skutkującą pozbawieniem podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur,

- art. 88 § 3a pkt 1 lit. a oraz pkt 4 lit. a o VAT poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy sporne faktury stwierdzają czynności, które zostały dokonane,

- przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.-Ordynacja podatkowa (Dz.u z 2012, poz.749 ze zm. dalej O.p.), poprzez zaniechanie zgromadzenia i zbadania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego - przy użyciu wszelkich dostępnych środków, co skutkowało wydaniem wadliwej decyzji, przede wszystkim na skutek nie wywiązania się z wytycznych wskazanych w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...]marca 2012 r., uchylającej decyzję organu pierwszej instancji, co uniemożliwiło wydanie decyzji w oparciu o prawdziwe i nie budzące wątpliwości ustalenia faktyczne.

W uzasadnieniu strona podniosła, że dokonana w zaskarżonej decyzji ocena w zakresie dokonywanych transakcji z firmą A stoi w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Zdaniem strony ustalenie, że trzech głównych dostawców złomu do firmy A, tj. J, I oraz H w rzeczywistości nie dokonywało tych dostaw, nie pozwala na stwierdzenie, że złom nie mógł pochodzić od innych mniejszych dostawców. Skarżący wskazał na zeznania X.C , z których wynika, że złom skupował nie tylko od trzech powyżej wskazanych podmiotów gospodarczych, lecz także od ludności. W świetle powyższego, w opinii strony, nie można wykluczyć, że przedmiotem odsprzedaży firmie B był złom nabyty od pozostałych dostawców. Skarżący zarzucił, że niesłusznie uznano, że opis mechanizmu działania dostawy X.C jest sprzeczny z przedstawionym przez podatnika, gdyż jedyna różnica dotyczy faktu odbioru złomu z magazynu A. Strona podkreśliła, że wskazany sposób odbioru złomu był jednym z wielu i na podstawie zeznań jednego z kierowców nie można wykluczyć, że towar nie był odbierany z magazynu A. Nadto podatnik wskazał, że przekazał X.C łączną kwotę [...] zł z tytułu zobowiązań wynikających z prowadzonej działalności, co nie znalazło odzwierciedlenia w decyzji. W ocenie skarżącego, przedstawione dokumenty przelewu środków potwierdzają, że transakcje rzeczywiście miały miejsce.

Odnoście transakcji z firmą D, strona podobnie wskazała, że pomimo zakwestionowania dostaw złomu do D od firm Skup i Sprzedaż Złomu X.F i F sp. z o.o. nie można wykluczyć, że dostawcami były inne podmioty. Powyższe zdaniem strony potwierdzają zeznania X.L (działającego w imieniu D), który nie wykluczył, że złom był sprzedawany do firmy B. W opinii skarżącego zeznania świadka X.H , nie mogą być podstawą do zakwestionowania dostaw złomu, gdyż świadek nie był jedyną osobą zajmującą się transportem towaru na rzecz B.

W zakresie transakcji z firmą C X.E skarżący podniósł, że organ bezpodstawnie zakwestionował dostawy złomu, ponieważ fakt zaprzestania legalnego prowadzeniu działalności przez dostawcę nie przesądza, że działalność faktycznie nie była wykonywana. Zdaniem strony, nie jest możliwe prawidłowe ustalenie stanu faktycznego bez przeprowadzenia dowodu z przesłuchania X.E , czego organ zaniechał.

Zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego skarżący podniósł, że swobodna ocena dowodów uprawnia zakwestionowanie zdarzenia gospodarczego, które znajduje swoje odzwierciedlenie w dokumentach księgowych tylko wówczas, gdy wykaże się brak rzetelności i wiarygodności danego dokumentu. Konieczne zatem jest wykazanie, że faktura dokumentująca daną czynność jest sfałszowana, co w toku postępowania nie zostało uczynione.

Skarżący podniósł ponadto, że nie sposób oczekiwać od podmiotu prowadzącego działalność, by ten weryfikował każdego swego kontrahenta pod kątem legalności podejmowanych działań w stosunkach z osobami trzecimi. Podatnik podkreślił, że prowadził w sposób rzetelny i kompletny dokumentację finansową, regulował płatności w terminie i wywiązywał się z obowiązków podatkowych. W ocenie strony bez znaczenia pozostaje dla wymiary podatku VAT okoliczność, że kontrahenci pozyskiwali towar z nielegalnych źródeł. Skarżący, przywołując orzecznictwo sądów administracyjnych, wskazał, że w transakcjach wieloetapowych organy podatkowe winny badać, czy przedsiębiorca nabywając dane towary wie lub przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że towary które kupuje nie pochodzą od dostawcy, który wystawił fakturę. W opinii strony, fakt, że nie potrafi po kilku latach podać nazwisk kierowców przywożących towar ani w sposób dokładny wskazać nazwisk osób z nim współpracujących nie świadczy o niedochowaniu należytej staranności.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe obu instancji odliczenia przez X.A podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez PH A X.C , PH D X.D , C X.E , Z.U.P. E X.E dokumentujących zakup złomu.

W ocenie Sądu rację w zaistniałym sporze przyznać należało organom podatkowym, które zebrały wyczerpujący materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego.

Sąd stwierdził, że organy obu instancji działały praworządnie, tj. na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Szczegółowo uzasadniły, jakimi przesłankami kierowały się, podejmując rozstrzygnięcie i ustosunkowywały się do argumentów podnoszonych przez podatnika w trakcie postępowania. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przytoczono wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonano na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Organy podatkowe wyjaśniły również podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w przedmiotowej sprawie znalazły zastosowanie.

Wbrew zarzutom skargi, organy nie naruszyły zasad wyrażonych w art. 122 i 187 O.p., albowiem podjęły wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy dopuściły wszelkie dowody, które mogły się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, w szczególności: wyjaśnienia skarżącego, protokoły jego przesłuchań, pracowników B, protokoły przesłuchań i oświadczenia właścicieli firm wystawiających zakwestionowane faktury, wyciągi z decyzji wydanych przez Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we[...], a także informacje przekazane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] i Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w[...]. Organy uzasadniły również, dlaczego nie przeprowadziły dowodu z zeznań świadka X.E . Sąd podziela stanowisko organów, że nie naruszono art. 180 § 1 O.p. w sytuacji, gdy nie można było ustalić miejsca pobytu świadka, a przyjęty stan faktyczny wynika z innych dowodów zebranych w sprawie.

Sąd stwierdza, że zgodna z art. 191 O.p. jest dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego. Ocenie podlegał każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej ze sobą więzi. Podstawę rozstrzygnięcia organów stanowiła całość zebranego materiału dowodowego, a nie pojedyncze fakty. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje fakt, że wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. To z kolei, że określone dowody ocenione zostały niezgodnie z intencją skarżącego nie oznacza jeszcze, że organ odwoławczy dopuścił się naruszenia art. 191 O.p. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. W opinii Sądu organ odwoławczy właściwie rozważył całość zebranego materiału dowodowego, a w uzasadnieniu rozstrzygnięcia bardzo szczegółowo wyjaśnił, czym kierował się rozpatrując sprawę, jakim dowodom odmówił wiarygodności, a jakim dał wiarę. Podatnik nie przedstawił argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe nie korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p.

W ocenie Sądu bezzasadne są również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit a) u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie do art. 88 ust.3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. Natomiast art. 88 ust. 3a pkt 4 u.p.t.u. stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, faktury korygujące i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

W związku z tym podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy kwota wskazana jako podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy – faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanej w niej kwoty. Przyznanie prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który w rzeczywistości nie jest należny, ponieważ pomiędzy pomiotami wykazanymi na fakturze nie doszło do żadnej transakcji.

W opinii Sądu zebrany i oceniony materiał dowodowy dał podstawę do stwierdzenia, że zakwestionowane w przedmiotowej sprawie faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji i nie pochodziły od podmiotów, które zostały określone na fakturach jako wystawcy faktur.

Ze zgromadzonego w materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że X.E w kontrolowanym okresie nie prowadził działalności gospodarczej pod firmą C polegającej na X.J , która wskazała, że w okresie od września 2006 do [...]stycznia 2007 r. wynajmowała ona pomieszczenia na działalność gospodarczą X.E . Wypowiedziała umowę najmu w dniu [...]01.2007r. W tym okresie ani w okresie późniejszym na wynajętym terenie X.E nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na skupie i sprzedaży złomu. Nie posiadał również jakiegokolwiek zaplecza technicznego umożliwiającego prowadzenie działalności o tym charakterze. Ponadto sołtys wsi [...] poinformował, że na zarządzanym przez niego terenie w okresie 2006-2007 nie prowadzono działalności w zakresie handlu złomem, nie było też żadnego składowiska złomu. Nadto z materiałów przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] wynika, że za miesiące styczeń, luty i marzec 2007r. X.E złożył deklaracje VAT-7, jednak nie wykazał podatku należnego z dostaw towarów, a w deklaracji VAT-Z oświadczył, że z dniem [...]01.20007r. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej. Decyzją Prezydenta Miasta Gminy w [...] dnia [...].05.2007r. został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, w której to decyzji wskazano, że X.E poinformował organ, że z dniem [...]stycznia 2007 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej. W ocenie Sądu zebrany materiał dowodowy jest wystarczający do uznania, że X.E nie prowadził działalności gospodarczej od stycznia do marca 2007 r., w związku z tym C był podmiotem nieistniejącym w tym okresie. Faktury wystawione przez ww. firmę na sprzedaż 80.855 kg złomu są fakturami fikcyjnymi, nie dokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Istotne są wyjaśnienia skarżącego, który wskazał, że towar zamawiany był telefonicznie, przywożony był transportem firmy C, przy czym skarżący nie zna nazwisk osób przywożących towar. Nadto za towar zapłacono gotówką w kwocie [...] zł.

W ocenie Sądu organy podatkowe bezsprzecznie wykazały, że złom nie mógł być dostarczany również przez firmę A. Jak wskazuje materiał dowodowy X.C nie zakupił towaru (złomu), który następnie miał być odsprzedany do B. Firmy J, I i PPH H nie były dostawcami złomu do A. X.C zeznał, że złom dostarczała osoba o imieniu[...], którego nazwiska nie zna, złom w ilościach odsprzedawanych nie był dostarczany do jego firmy. Zatem należy stwierdzić, że złom pochodził z niewiadomego źródła, ponieważ faktury zakupu do firmy A okazały się nierzetelne. Z decyzji ostatecznej Dyrektora UKS we [...] nr [...] z [...]12.2010 r. wydanej wobec P.H. A X.C wynika, że faktury wystawione na rzecz firmy L nie dokumentują rzeczywistych transakcji, ponieważ P.H. A nie dokonało zakupu złomu w ilości wykazanych na fakturach sprzedaży. Ten dowód nie został obalony, a jako dokument urzędowy stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzono (art. 194 § 1 O.p.). Za prawidłowe uznać należy także stanowisko organów, że dowody zapłaty, które w ocenie skarżącego potwierdzają nabycie złomu od A, miały jedynie uprawdopodobnić obrót złomem, przelewem [...] zł, gotówką [...] zł.

Również zebrane dowody odnośnie faktur wystawionych przez D wskazują, że faktury wystawione przez tę firmę nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. X.D w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej, działalność gospodarczą na nazwisko X.D zarejestrował X.L. Faktury zakupu od G X.F i F POLSKA do firmy D nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji, zatem podmiot ten nie dokonał zakupu złomu, który następnie miał być sprzedany skarżącemu. X.L nie potwierdził, że dostarczał złom do firmy B. Za towar zapłata miała nastąpić gotówką. Z decyzji ostatecznej Dyrektora UKS we[...] nr [...] z [...]06.2010 r. wydanej wobec P.H. D X.D wynika, że faktury wystawione na rzecz firmy L nie dokumentują rzeczywistych transakcji, ponieważ P.H. D nie dokonało zakupu złomu w ilości wykazanych na fakturach sprzedaży. Strona nie przedstawiła dowodu przeciwko ww. dokumentowi.

X.E z firmy E nie potwierdził współpracy ze skarżącym. Oświadczył w dniu [...]maja 2011 r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...], że okazana faktura nie została przez niego wystawiona, podpis widniejący na tej fakturze nie jest jego podpisem ani żadnego pracownika, nigdy nie zajmował się handlem złomem, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji mebli.

Okoliczności współpracy z ww. firmami nie potwierdził również pracownik firmy B –X.H , który wskazał, że nie są mu znane firmy, których dostawy w przedmiotowym postępowaniu zostały zakwestionowane. Nadto należy stwierdzić, że poza udokumentowaniem spornych transakcji fakturami VAT, skarżący nie wykazał żadnych okoliczności oraz rzetelnych dowodów, potwierdzających dokonanie transakcji pomiędzy stronami wskazanymi w zakwestionowanych fakturach.

Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wskazał na przesłanki, które dowodzą, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, że ww. podmioty nie są dostawcami złomu.

Trafnie organy uznały, że skarżący nie posiadał, ani nie starał się pozyskać wiedzy o swoich kontrahentach. Nie znał żadnych osób z tych firm, ani źródła pochodzenia towaru. Nie znał kierowców, którzy dostarczali złom ani nie posiadał żadnego dowodu, że osoby te posiadały umocowanie do działania w imieniu przedmiotowych firm. O braku przezorności oraz należytej staranności świadczy również fakt, że skarżący telefonicznie kontaktował się z dostawcami złomu, z nimi ustalał ilość, ceny i formy rozliczenia, a płatności za złom dokonywał (oprócz częściowo do A przelewem) gotówką, do ręki nieznanego kierowcy, przekazując mu znaczne kwoty pieniędzy.

W opinii Sądu, przezorny i rzetelny podmiot gospodarczy powinien podjąć określone działanie zmierzające do ustalenia wiarygodności podmiotu wystawiającego na jego rzecz faktury. Powszechnie wiadomym jest, że w obrocie złomem funkcjonuje bardzo dużo firm, które firmują obrót tymi wyrobami, w sytuacji gdy źródło pochodzenia towaru jest nieznane. To nakłada na rzetelnych i roztropnych odbiorców obowiązek szczególnej ostrożności przy wyborze dostawców oraz ciągłej weryfikacji współpracy. W wyroku TSUE z dnia [...]grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 (Bonik, LEX nr 1229752) Trybunał wskazał, że zwalczanie przestępczości podatkowej, uchylanie się od opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez Dyrektywę 2006/112 (punkt 35), a podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu popełnienia przestępstwa lub nadużycia swoich uprawnień. Zdaniem Trybunału podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy z punktu widzenia dyrektywy 2006/112 uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej odsprzedaży towaru lub świadczenia usług.

W związku z powyższym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji wyroku.