III SA/Po 1725/13

Uzasadnienie

Naczelnik Urzędu Celnego w P w dniu 11 kwietnia 2013r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia M N zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z wewnątrzwspolnotowym nabyciem samochodu marki M, rok produkcji 2007, , poj. silnika 2477 cm³, od którego nie złożono deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz nie uiszczono należnego podatku akcyzowego.

Decyzją z dnia [...] r. nr wskazany wyżej organ określił M N wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego powyższego pojazdu w kwocie 8.853,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że sporny pojazd winien być zaklasyfikowany do pozycji Taryfy Celnej 8703, obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. Na podstawie danych wynikających z faktury zakupu pojazdu oraz danych wygenerowanych z systemu EurotaxGlass’s organ ustalił, że pojazd posiada podwójną kabinę z 5 miejscami siedzącymi z pasami bezpieczeństwa i wyposażeniem typowym dla pojazdów pasażerskich ( m. in. elektrycznie podnoszone szyby, system Isofix, tylna szyba ogrzewana, immobilizer, klimatyzacja, nawiew wentylacji na tylne miejsca, mechaniczna regulacja kierownicy, centralny zamek ). Główną funkcją użytkową samochodu jest zatem przewóz osób. Organ ustalił ponadto, że długość skrzyni ładunkowej ( 1325 mm ) jest krótsza niż 50 % długości rozstawu osi (3000 mm) , a więc spełniony został dodatkowy warunek przy określaniu przeznaczenia samochodów typu pick - up

M N w odwołaniu od tej decyzji zarzucił naruszenie art.3 ust. 2 i art.80 ust. 1, ust. 2 pkt. 3, ust. 3 pkt. 3 i art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w zw. z art. 154 ust.1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r., nr 3, poz.11 ze zm..), poprzez:

- niewłaściwe zastosowanie pozycji nr 59 zawartej w załączniku nr 1 do u.p.a. oraz pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej,

- pominięcie pozycji 8704 Nomenklatury Scalonej, jak również treści opinii klasyfikacyjnych zawartych w Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych oraz wskazówek interpretacyjnych zawartych w Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ( obu załączonych do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej, M.P. z 2006r. nr 86, poz.880) do pozycji 8704 i 8703,

co w efekcie doprowadziło do uznania, że pojazd M, jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, a nie do przewozu towarów, a zatem stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany podatkiem akcyzowym.

Ponadto podatnik zarzucił naruszenie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w załączniku nr I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L z dnia 31 października 2007r.) w zw. z § 1 ust.1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 12 grudnia 2007r. w sprawie Nomenklatury Scalonej (Dz. U. z dnia 28 grudnia 2007r.), poprzez błędną wykładnię reguły 1 i niezastosowanie reguły 3(c) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, skutkujące przyjęciem, że pojazd typu pick-up, podlega zaliczeniu do pozycji ON 8703 zamiast do pozycji CN 8704, a także naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 194 § 1, art. 198 § 1, art. 210 § 4 O.p.

W uzasadnieniu odwołania podniesiono m. in., że samochód m-ki M ( pick-up ) ma cechy, które na pierwszy rzut oka pozwalają go zakwalifikować zasadniczo do poz. CN 8703 jak i CN 8704, a więc przy zastosowaniu reguły 3 c ) ORINS winien być zaliczony do pozycji pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie, a więc powinien być zaklasyfikowany do poz. CN 8704.

Odwołujący zwrócił w szczególności uwagę na pominięcie dowodu z oględzin pojazdu i na to, że nie zostały uwzględnione dowody w postaci polskiego i niemieckiego dowodu rejestracyjnego, które mogły mieć istotne znaczenie w sprawie.

Dyrektor Izby Celnej w P decyzją z dnia [...] 2013 r., , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O. p. w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3, art.10 ust.1 pkt 1, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. - o podatku akcyzowym (jedn. tekst: Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, m.in., że nabyty przez podatnika samochód marki M, jak wynika z opisu na fakturze z dnia 17 kwietnia 2008 r., posiada podwójną kabinę typu Double Cub z 5 miejscami siedzącymi. Wszystkie siedzenia posiadają zagłówki. Ponadto samochód posiada m. in. ABS, felgi aluminiowe, 4 x elektrycznie podnoszone szyby, radio z MP3, wspomaganie kierownicy, system Isofix.

W oparciu o System Wyceny Wartości Pojazdów EurotaxGlass's. ustalono, że w wersji standardowej w. w. samochód M z 2007r. wyposażony jest w ABS, elektryczne podnoszenie szyb, napinacze pasów bezpieczeństwa, nawiew wentylacji na tylne miejsca, uchwyty Isofix do instalacji fotelika dziecięcego.

Ustalone cechy pojazdu, w ocenie organu podatkowego, świadczą o tym, że sporny pojazd służy przede wszystkim do przewozu osób. Możliwość przewożenia towarów stanowi funkcję dodatkową. Organ, powołując się na wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007r. sprawa C-486 (Lex nr 337569) wskazał, że obecność siedzeń z pasami bezpieczeństwa znajdujących się za siedzeniem lub kanapą kierowcy jest cechą typową dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Znajduje to potwierdzenie w Notach Wyjaśniających do CN, a ponadto w Notach Wyjaśniających do HS. W notach tych, dotyczących pozycji 8703, wyraźnie jest mowa o tego rodzaju siedzeniach, jako o cechach projektowych, które mają zwykle dane pojazdy mające być klasyfikowane w tej pozycji.

Organ II instancji wyjaśnił też, że z uwagi na brak możliwości przeprowadzenia oględzin spornego samochodu wykorzystano inne dowody do ustalenia zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu. Wskazał również, że z parametrów technicznych pojazdu, określonych na podstawie informacji zawartych na ogólnie dostępnych stronach internetowych wynika, że maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest mniejsza niż 50% długości rozstawu osi, co po spełnieniu wyżej wskazanych warunków także wskazuje na klasyfikację przedmiotowego pojazdu do kodu CN 8703. Organ podkreślił też, że nie ma znaczenia dla klasyfikacji taryfowej spornego pojazdu kryterium ładowności.

Na poparcie swojego stanowiska powołał się na wiążące informacje taryfowe

( WIT-y – tabela str. 96 v – 95 akt adm. ) oraz na wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych dotyczące pojazdów typu pick-up.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu M N, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P, zarzucił :

- naruszenie art.3 ust.2, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt. 2, ust. 3 pkt. 3 i art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w zw. z art. 154 ust.1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r., nr 3, poz.11 ze zm..), poprzez:

a) niewłaściwe zastosowanie pozycji nr 59 zawartej w załączniku nr 1 do u.p.a. oraz pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej,

b) pominięcie pozycji 8704 Nomenklatury Scalonej, jak również treści opinii klasyfikacyjnych zawartych w Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych, oraz wskazówek interpretacyjnych zawartych w Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów,

co w efekcie doprowadziło do uznania, że pojazd typu pick-up, model M, jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, a nie do przewozu towarów, a zatem stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany podatkiem akcyzowym.

Ponadto skarżący ponownie zarzucił naruszenie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej poprzez błędną wykładnię reguły 1 i niezastosowanie reguły 3(c) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, skutkujące przyjęciem, że pojazd typu pick-up podlega zaliczeniu do pozycji CN 8703 zamiast do pozycji CN 8704.

Wskazano też na naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 194 § 1, art. 198 § 1 i art. 210 § 4 O.p.

Zdaniem strony przedmiotowy pojazd był przystosowany, przede wszystkim, do przewozu towarów a nie osób i dlatego nie podlegał podatkowi akcyzowemu. Organy bezzasadnie zrezygnowały z dowodu w postaci oględzin pojazdu powołując się głównie na dane wynikające ze stron internetowych. Według skarżącego istotne jest, że ładowność części towarowej pojazdu jest znacznie większa niż ładowność części pasażerskiej. Część ładunkowa w ogóle nie posiada wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażera. Organy winny zastosować regułę 3 c ) ORINS. Wzięły pod uwagę jedynie te okoliczności, które uzasadniały z góry założony przez nie cel fiskalny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w P wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje :

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzki sąd administracyjny określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. c i lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, w świetle wskazanych wyżej kryteriów, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

Przedmiotem sprawy wszczętej z urzędu i rozstrzygniętej zaskarżoną decyzją jest określenie obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wskazanego wyżej samochodu, od którego, jak ustaliły organy, nie złożono deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego i nie zapłacono podatku akcyzowego.

Istotą sporu jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja przedmiotowego samochodu do kodu CN 8703 Nomenklatury Scalonej.

W ocenie skarżącego nabyty przez niego wewnątrzwspólnotowo pojazd jest samochodem ciężarowym, co wyklucza możliwość opodatkowania go podatkiem akcyzowym.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm.), jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Z mocy powyższego przepisu zastosowanie w niniejszej sprawie znajdowały więc, jak słusznie przyjęły organy podatkowe, przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym.

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zwanej dalej u. p. a, opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe (pkt 5) . W myśl art. 80 ust. 1 u.p.a. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów – zgodnie z art. 80 ust. 2 u.p.a są: podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju (pkt 1); importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (pkt 2). Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów, stosownie do art. 80 ust. 3 u.p.a., powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (pkt 3).

Zgodnie z poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, do którego odsyła art. 2 pkt 1 u.p.a., wyrobami podlegającymi akcyzie są samochody osobowe o kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. O uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy, w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W tym zakresie, ustawa o podatku akcyzowym wyraźnie w art. 3 ust. 2 nakazuje stosowanie klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym.

W związku z powyższym, zasadnie organ podatkowy dokonał klasyfikacji zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji WE nr 1549/06 z dnia 17 października 2006 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl zaś reguły I ORINS klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Należy przy tym zauważyć, że w procesie klasyfikacji towaru w pierwszej kolejności, stosownie do reguły 1 ORINS należy ustalić, czy dany towar (tutaj pojazd) zgodny jest z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów określonego kodu, a dopiero wówczas, gdy procedura przewidziana tą regułą nie doprowadzi do ustalenia właściwego kodu, organ celny powinien stosować reguły kolejne.

Kolejne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej mogą być zatem stosowane tylko wtedy, gdy taryfikacja danego produktu nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Zdaniem Sądu organy dokonały wyczerpującej i prawidłowej klasyfikacji spornego pojazdu w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów Taryfy celnej, wobec czego nie było podstaw do zastosowania podnoszonej przez skarżącego reguły 3(c) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Wskazać należy bowiem, że zgodnie z brzmieniem pozycja 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z brzmienia pozycji 8703 wynika zatem, że o klasyfikacji samochodu do tej pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Należy przy tym zauważyć, że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (zob. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu, pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru.

Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej – Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których tym samym organy prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu. Według tych Wyjaśnień w pozycji (8703) określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane, jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Jak wskazano wyżej istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadzała się do klasyfikacji przedmiotowego samochodu do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej, w tym w szczególności do istotnego z punktu widzenia pozycji 8703 zasadniczego przeznaczenia samochodu – do przewozu osób.

Z ustaleń dokonanych przez organy wynika, że nabyty przez podatnika samochód marki M rocznik 2007 ( dane z opisu na fakturze [...] z dnia 17 kwietnia 2008 r. ) posiada 5 miejsc do siedzenia ( w tym dla kierowcy ), wyposażonych w zagłówki. Ponadto samochód posiada m. in. ABS, felgi aluminiowe, podnoszone szyby, radio z MP3 + 6 głośników, wspomaganie kierownicy, system Isofix, automatyczną klimatyzację, klamki z zewnątrz chromowane.

W oparciu o System Wyceny Wartości Pojazdów EurotaxGlass's. ustalono m. in., że w wersji standardowej powyższy samochód M z 2007r. wyposażony jest w ABS, elektryczne podnoszenie szyb, napinacze pasów bezpieczeństwa, nawiew wentylacji na tyle miejsca, uchwyty Isofix do instalacji fotelika dziecięcego.

W opinii Sądu cechy przedmiotowego pojazdu, jego wyposażenie, świadczą o zasadniczym przeznaczeniu tego samochodu do przewozu osób, z funkcją dodatkową przewozu towarów. Prawidłowo zatem organy posłużyły się również dodatkowym kryterium klasyfikacyjnym określonym w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich – stosunkiem długości skrzyni ładunkowej do rozstawu osi. W przypadku samochodów typu pickup, ich klasyfikacja uzupełniona jest dodatkowym warunkiem, który jednakże może być brany pod uwagę dopiero po właściwym określeniu przeznaczenia danego pojazdu (zasadniczo do przewozu osób). W Notach Wyjaśniających do pozycji 8703 wskazano, że takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie.

Ponieważ nie było możliwości przeprowadzenia oględzin pojazdu organy zasadnie oparły się na danych z dostępnych ogólnie stron internetowych, z których wynika, że M jest produkowany w wersji ze standardową długością przedziału ładunkowego o długości 1325 mm i z wydłużoną podłogą przedziału ładunkowego o długości 1505 mm, natomiast fabryczny rozstaw osi wynosi 3000 mm ( str. 13-14 uzasadnienia organu II instancji ). Z niemieckiego dokumentu rejestracyjnego ( pole 18 ) wynika, że długość spornego pojazdu wynosi 5000 mm ( co potwierdza też zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu ). Na tej podstawie i w oparciu o katalog firmy Sp. Z o. o. zawierający dane techniczne pojazdów M prawidłowo przyjęto, że fabryczna długość skrzyni ładunkowej spornego pojazdu wynosi 1325 mm. Organy podatkowe zasadnie uznały wobec tego, że długość powierzchni ładunkowej jest mniejsza niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu ( 1500 mm ), co wskazuje dodatkowo na konieczność zaklasyfikowania tego pojazdu do pozycji CN 8703. Samochód ten ma dwie osie.

Nie ma też racji skarżący, że decydujące znaczenie przy określaniu klasyfikacji pojazdu można przypisać ładowności pojazdu. Należy wyjaśnić, że kryterium to było brane pod uwagę w opiniach klasyfikacyjnych dotyczących podpozycji HS 8703.23, 8704.21 i 8704.31, przyjętych na 23 sesji Komitetu HS w 1999 r. Opinie te nie mają mocy wiążącej, choć niewątpliwie również mogą stanowić wskazówkę interpretacyjną w zakresie klasyfikacji taryfowej. Jednakże, jak stwierdził ETS w wyroku C-486/06, okoliczność, że zgodnie z opinią klasyfikacyjną do HS dotyczącą podpozycji 8704.21 i 8704.31 takie pickupy, jakie w nich opisano klasyfikuje się w pozycji 8704, nie dostarcza decydujących wskazówek do klasyfikacji pojazdów będących przedmiotem sporu w postępowaniu przed sądem krajowym, ponieważ bezsporny jest fakt, że pickupy można klasyfikować albo w pozycji CN 8703, albo w pozycji CN 8704, w zależności od ich własnych cech, co zresztą potwierdza opinia klasyfikacyjna do HS dotycząca podpozycji 8703.23, zaliczająca pickupy do pozycji 8703. Dla prawidłowej klasyfikacji, jak wskazał Trybunał i co wykazały organy obu instancji w niniejszej sprawie, istotne są bowiem ogólne cechy i wygląd pojazdów, w tym w szczególności cechy pojazdów wymienione w Notach Wyjaśniających do HS, które w przedmiotowej sprawie zostały dostatecznie ustalone i przeanalizowane z punktu widzenia klasyfikacji samochodu do odpowiedniej pozycji CN. Ładowność pojazdu mogła być zatem brana pod uwagę jedynie, jako jedna z wielu dodatkowych cech pojazdu, niewymienionych w Notach Wyjaśniających do HS, przy czym jak słusznie przyjęły organy nie mogła mieć ona znaczenia rozstrzygającego. W sytuacji, gdy wskazany wyżej ogół cech pojazdu świadczył o zasadniczym przeznaczeniu przedmiotowego samochodu do przewozu osób, oceny tej nie mogła zmienić kwestia jego ładowności ( zob. m. in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Po 260/12 ).

Prawidłowo również uznano, że dla klasyfikacji spornego samochodu bez znaczenia jest m. in. rodzaj zawieszenia, proporcja zużycia paliwa do wartości uciągu, czy rodzaj i pojemność silnika.

Zdaniem Sądu zatem, wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego ( m. in. polski i niemiecki dowód rejestracyjny ), przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski, dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu, odmienne, aniżeli domagała się strona, co przy prawidłowości tychże wniosków, (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu, czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów ( art. 187 § 1, art. 191 O. p.). Zasadnie również organy przyjęły, w granicach swobodnej oceny dowodów, że dokumenty zebrane w niniejszym postępowaniu, są wystarczające do dokonania prawidłowej klasyfikacji spornego pojazdu.

Nie doszło też do naruszenia innych przepisów postępowania ( m. in. art. 121 § 1, art. 122, art. 194 § 1, art. 198 § 1 i art. 210 § 4 O. p. ) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy podatkowej.

Organy dokonały prawidłowej oceny dowodów zebranych tak z urzędu, jak i na wniosek strony, a swoje stanowisko przedstawiły wyczerpująco w uzasadnieniach decyzji.

Zauważyć należy, że organ I instancji generalnie dążył do przeprowadzenia dowodu z oględzin pojazdu, wzywając pismem z dnia 24 kwietnia 2013 r. Sp. z o. o. o dostarczenie przedmiotowego samochodu w dniu 22 maja 2013 r. W odpowiedzi na to wezwanie spółka oświadczyła jednak w piśmie z dnia 7 maja 2013 r., że nie jest możliwe dostarczenie pojazdu do P, gdyż jest on w złym stanie technicznym ( nie jest aktualnie użytkowany ) – k. 45 akt administracyjnych.

Jednocześnie podkreślić trzeba, że brak przeprowadzenia dowodu z oględzin pojazdu nie miał decydującego znaczenia dla wyniku sprawy, gdyż wymiar, podstawowe cechy pojazdu, jego wyposażenie – istotne w zakresie kwalifikowania go do odpowiedniej pozycji CN – ustalono na podstawie danych wynikających z faktury zakupu pojazdu, niemieckiego dowodu rejestracyjnego ( długość pojazdu ), zaświadczenia o jego badaniu technicznym, danych z ogólnie dostępnych stron internetowych dotyczących pojazdów marki M, wyceny nr [...] systemu Eurotax Glass’s.

Zdaniem Sądu organy ponadto prawidłowo przyjęły wartość pojazdu z faktury nr [...] z dnia 17 kwietnia 2008 r. Zasadnie też uznano za datę powstania obowiązku podatkowego dzień 8 lipca 2008 r., czyli datę przeprowadzenia w Polsce badania technicznego pojazdu.

W tym stanie rzeczy, skoro skarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.