I SA/Bd 104/13

Uzasadnienie

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej

w B. uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G.

z dnia [...] 2012r. i określił skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od sierpnia do grudnia 2008r.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, iż nieprawidłowości w badanym okresie tj. od lipca 2008 r. do lipca 2009 r. miały wpływ na zawyżenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w deklaracji VAT -7 za miesiąc lipiec 2009 r. o kwotę [...]zł. Po zapoznaniu się z protokołem z kontroli skarżący sporządził korekty deklaracji za badane okresy, w których uwzględnił część z dokonanych w toku kontroli ustaleń. W związku z tym, że nie skorygował wszystkich, ujawnionych podczas postępowania kontrolnego nieprawidłowości postanowieniem z dnia [...] 2010r.Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wszczął za poszczególne okresy od [...] 2008 r. postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług. Powyższe postępowanie zostało zakończone decyzją [...] 2012r. określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące od sierpnia do grudnia 2008 r. oraz umarzającą postępowanie w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług jako bezprzedmiotowe za lipiec 2008r. Organ zakwestionował prawo podatnika do odliczenia VAT z faktur VAT które w jego ocenie dokumentują zakupy materiałów i usług budowlanych związane z prywatną inwestycją budowlaną jego brata J. J..

2. W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła jej naruszenie: art. art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1) lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez bezpodstawną odmowę zwrotu podatku od towarów i usług oraz art. 122 w zw. z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie całości zebranych dowodów.

3.1. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej B. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] 2012r. w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i określił skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od sierpnia do grudnia 2008r.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż w zakresie sprzedaży towarów i usług, skarżący osiągał obroty w przeważającej mierze z tytułu najmu nieruchomości oraz refakturowania kosztów mediów związanych z wynajmowanymi nieruchomościami. Ponadto podatnik wykazał obroty z pozostałych źródeł tj. z eksploatacji serwisu internetowego zamontujgaz.pl, usług wykonania detalu i montażu elementów samochodowych instalacji gazowych na zlecenie [...] , najmu maszyn na rzecz [...] Sp. z o.o., sprzedaży środków trwałych, usług marketingowych i refaktury usługi serwisowej.

Odbiorcą sprzedawanych towarów i usług, poza najmem w przeważającej mierze była Spółka z o.o[...] . W rozliczeniach podatku od towarów i usług za okres objęty decyzją skarżący uwzględnił jako podatek naliczony kwotę wynikającą z posiadanych faktur VAT wykazujących zakupy między innymi od następujących kontrahentów: [...] Na przedłożonych do kontroli oryginałach faktur stwierdzono sporządzone ołówkiem zapiski o treści: [...]

Organ wskazał również, że z wyjaśnień podatnika wynika, że system zarządzania firmą powoduje, że różne osoby dokonują w jego imieniu zakupów na potrzeby działalności. Zgodnie z przyjętymi zasadami odbiorca faktury zakupowej odpowiada za potwierdzenie zgodności nabytej usługi lub towaru z zapisami na fakturze oraz za przekazanie do płatności lub dokonanie płatności w przypadku zakupów gotówkowych. W przypadku zakupów gotówkowych osoba nabywająca towary lub usługi dla uregulowania należności pobiera zaliczkę z kasy firmy, a w przypadku braku pobrania zaliczki dokonuje płatności z własnych środków, za które otrzymuje zwrot po przedstawieniu dokumentów w kasie firmy. W tym właśnie celu umieszczane były dopiski na fakturach tj. w celu rozliczenia zapłaty osób, które regulowały należności.

Skarżący wyjaśniał również, że nie dokonywał osobiście przedmiotowych zapisków i być może osoba ich dokonująca w ten właśnie sposób określała, komu zwrócić pieniądze.

3.2. W zakresie faktury wystawionej przez C.. ([...].) organ wskazał, że z pisma tego podmiotu z dnia [...]2009r. wynika, że zakupione pręty żebrowe (faktura nr [...] z dnia [...]2008r.) zostały dostarczone na adres: Gdańsk Matemblewo ul. Grudzińskiego 3A. Towar opłacił gotówką, w kasie C., w dniu [...]2008r. A. K., i odebrał towar pod wyżej wskazanym adresem. W dniu [...] 2010 r. przesłuchano A. K., który zeznał, że wykonywał prace budowlane zlecone przez J. J.,

a materiały składowane na budowie przy ul. [...]były wykorzystywane zarówno do budowy domu przy ul. G. jak i do remontu budynku magazynowo - produkcyjnego firmy E.. Składowano je na posesji J. J. z powodu braku możliwości składowania ich na terenie zakładu E przy ul. S. Jednak zdaniem organu umowa oraz aneks do tej umowy zawarty z P. na wynajem nieruchomości przy ul. Sz. w G. świadczy, o tym że na tym terenie znajdowało się odpowiednie zaplecze

i teren umożliwiający wykonanie opisanych prac. Ponadto na innej fakturze nr [...]

z dnia [...]2008r. zakupu kątowników i prętów żebrowe z usługą cięcia od firmy C. widnieje zapis - do krat na okna hali produkcyjnej [...] . Zdaniem organu skoro skarżący wcześniej mógł zamówić usługę cięcia i przewozu prętów na teren firmy E przy ul. S. , to tym bardziej kolejny zakup prętów mógł odbyć się w podobny sposób.

Skarżący zeznał, że zakupione pręty zostały prawdopodobnie wykorzystane do wykonania krat w budynkach magazynowo produkcyjnych firmy E w G. przy

ul. S., jednakże organ z uwagi na adres dostawy zakupionego materiału oraz na zapis na fakturze "[...]" stwierdził, że przedmiotowe zakupy nie były związane

z działalnością gospodarczego skarżącego, lecz zostały zakupione przez J. J. do celów prywatnych.

3.3. W zakresie faktur wystawionych przez T. organ wskazał, że z pisma tego podmiotu z dnia 05 października wynika, że zlecenie podstawienia kabiny sanitarnej typ Standard z usługą serwisowania co dwa tygodnie na ul. G. w G. - plac budowy domu jednorodzinnego" dokonał Pan J. J. poświadczając własnym podpisem. W niniejszym zleceniu poprosił o wystawienie faktury VAT na firmę E . Za przedmiotowe faktury dokonał zapłaty ze swojego prywatnego konta. Organ uznał, że skoro pracownicy firmy E nie świadczyli pracy pod przedmiotowym adresem w tym czasie, to kabiny sanitarne nie mogły służyć spełnieniu wymogów BHP nakładanych przez kodeks pracy na skarżącego jako pracodawcę, a tym samym kwota wynikająca z wystawionych przez tą Spółkę nie mogła stanowić podstawy do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający.

3.4. W zakresie faktury wystawionej przez Spółkę L. organ uznał zarzuty zwarte w odwołaniu i uwzględnił kwotę wynikającą z faktury z dnia [...]2008r.

nr [...]

3.5. W zakresie faktury wystawionej przez firmę U. dokumentującej usługę w zakresie transportu desek z K. do T. organ wyjaśnił,

że nie dokumentuje ona czynności związanej z działalnością gospodarczą skarżącego albowiem deski nie zostały dostarczone na adres G., ul. S.. Przesłuchany w dniu [...] 2010 r. L. B. zeznał, że usługę transportową zleciła mu K. W., pracownik tartaku w K.. Samochód został przeładowany na samochód transportowy z dźwigiem na stacji benzynowej w okolicach T.. Podczas przeładunku Pan B. przekazał fakturę otrzymaną z biura tartaku, osobie która przyjechała z kierowcą. Ponadto właściciel firmy K. zeznał, że skarżący odebrał deski własnym transportem, a kierowniczka działu zbytu tartaku K. poprosiła L. B. o transport desek w okolice T..

3.6. W zakresie faktury wystawionej przez firmę P. dokumentującej sprzedaż desek organ wskazał, że T. M. wyjaśnił, że deski odebrano własnym transportem z zakładu Pana B. w K., a należność uregulowano gotówką· Przedmiotowy zakup desek organ ocenił jako nie związany z działalnością gospodarczą i zakwestionował prawo odliczenia podatku naliczonego ujętego w przedmiotowej fakturze.

3.7. W zakresie faktury wystawionej przez F. organ wskazał,

że z pisma tego podmiotu wynika, że płyty gipsowe, kształtowniki sufitowe zakupione zgodnie z fakturą nr [...] z dnia [...] 2008r. zostały odebrane transportem nabywcy, a za towar zapłacono gotówką. Na fakturze widnieje zapis "[...]". Przesłuchany w charakterze świadka P. C. nie potrafił jednoznacznie określić, czy materiały budowlane zakupione w F. zostały przeznaczone do remontu czy odsprzedaży. Zdaniem organu zapiski na fakturach świadczą o tym, że towar nie został zakupiony przez skarżącego dla celów działalności gospodarczej, o czym świadczy również fakt skorygowania przez podatnika w korektach deklaracji VAT -7 faktur zawierających adnotacje zawierające inicjały [...].

3.8. W zakresie faktury VAT z dnia [...] 2008r. nr [...] wystawionej przez C. dokumentującej zakup kabiny prysznicowej organ wskazał, że iż przedmiotowy zakup nie był związany z działalnością gospodarczą, w związku, z czym nie przysługiwało skarżącemu prawo odliczenia podatku naliczonego ujętego w przedmiotowej fakturze. Nieracjonalny jest się zakup pojedynczej kabiny z hydromasażem w październiku 2008r. przez firmę nie zajmującą się handlem materiałami budowlanymi po to by we wrześniu 2009r. ją odsprzedać, tym bardziej że nie jest ona ujęta w ewidencji spisu z natury na dzień 31 grudnia 2008r.

3.9. W zakresie faktur wystawionych przez S. organ wskazał, że po przeprowadzeniu czynności sprawdzających u tego podatnika stwierdzono zaewidencjonowanie 7 faktur dotyczących zakupu rynien, okien połaciowych, włazów dachowych, dachówki. Za wszystkie faktury zapłaty przelewem ze swojego konta dokonał J. J.. Towar częściowo został dostarczony pod adres G. ul. G. transportem firmy E.. Przy fakturze z dnia [...] 2008 r.

nr [...] umieszczono adnotację - że okno połaciowe zostało zamontowane

w obiekcie firmy E. w P. . Skarżący zeznał, że okno zostało zakupione prawdopodobnie do zamontowania w S., gdzie remont przeprowadzała firma Pana K. i Pana J.. Podczas kontroli przeprowadzono czynności sprawdzające w firmach remontowo budowlanych Pana J., Pana R.

i Pana K., jednak u żadnego podmiotu nie stwierdzono wykonania usług remontowo - budowlanych na terenie obiektu w S.. Organ uznał, że zakupy te nie były związane z działalnością gospodarczą. Dyrektor wskazał również, że zakup dachówki, gąsiora oraz taśmy do opierzenia został przez skarżącego wyksięgowany w złożonych korektach deklaracji VAT-7. Za takim uznaniem przemawiają płatności dokonywane przelewem przez J. J., a także zapiski na fakturach.

3.10. W zakresie faktur wystwionych przez "W." sp. jawna organ wyjaśnił,

że w księgach podatkowych E. w okresie objętym decyzją zaewidencjonowano łącznie 15 faktur dokumentujących zakupy materiałów budowlanych. Według dowodów przedłożonych przez kontrahenta w obu przypadkach zapłata nastąpiła w formie przelewu z rachunków bankowych należących do J. J.. W korektach deklaracji VAT -7 złożonych w dniu [...] 2008r. skarżący pomniejszył podatek naliczony o kwoty zawarte w dziesięciu fakturach, przy których umieszczono zapis "wyksięgować". Podczas przesłuchania w dniu 9 grudnia 2011r. skarżący zeznał, że część towarów zakupionych [...] 2008r. fakturą nr [...] zostało sprzedane. Reszta materiałów została zużyta do remontu pomieszczeń przy ul. S. .

Powyższe wyjaśnienia odnośnie sprzedaży przedmiotowych towarów organ uznał za mało wiarygodne. Jak wynika z dokumentów i wyjaśnień złożonych przez firmę W. towary wymienione w fakturze nr [...] zostały dostarczone bezpośrednio na ul. G. w G., tj. na miejsce budowy domu J. J., który również dokonał zapłaty przelewem. Jako pozbawioną sensu Dyrektor uznał sprzedaż we wrześniu 2009r. J. J. tych samych materiałów budowlanych, które ten otrzymał na teren swojej budowy już w sierpniu 2008r. i osobiście dokonał za nie zapłaty. Tym samym wszystkie faktury wystawione przez firmę "W." i ujęte w ewidencjach zakupów nie dokumentują w ocenie organu zakupów związanych z działalnością gospodarczą. Za takim uznaniem przemawiają miejsca dostawy oraz płatności dokonywane przelewem przez J. J., a także zapiski na fakturach.

3.11. W zakresie faktury wystawionej przez T. dokumentującej sprzedaż elementów konstrukcji [...] organ wskazał, że zgodnie z wyjaśnieniami sprzedawcy towar został dostarczony na adres Gdańsk, ul. S. . Za ww. fakturę zapłaty dokonano gotówką w dniu wystawienia faktury. Przy fakturze skarżący umieścił adnotację "[...]". Na oryginale faktury umieszczono inicjały "[...]" wskazujące, w ocenie organu, że faktycznie był to zakup J. J..

Jak ustalono podczas czynności przeprowadzonych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. (informacja z dnia 6 września 2010 r.) przesłuchanie świadka Pan M. Z., jest nie możliwe z uwagi, iż świadek zmarł.

Przedmiotowy zakup organ ocenił jako nie związany z działalnością gospodarczą skarżącego, a prywatny zakup J. J.. Zakup elementów konstrukcyjnych

w S. i przewiezienie ich do G., a następnie do B. jest nieracjonalne, w związku, z czym podatnikowi nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego ujętego w przedmiotowej fakturze.

3.12. W zakresie faktur wystawionych przez A. K. organ wyjaśnił, że podczas czynności sprawdzających w firmie remontowo - budowlanej Pana K. ustalono, iż nie sporządzał on kosztorysów poszczególnych prac, wycena odbywała się na podstawie oględzin miejsca, gdzie wykonywane miały być prace remontowe. Materiał dostarczał zleceniodawca. Według oświadczenia Pana K. zapłata za faktury następowała gotówką w biurze firmy E. od G. J. Zeznał również, że nie dokonywał żadnych prac przy ul. G. w G.. Odnośnie prac wykonywanych w B. zeznał, że pracownicy byli zakwaterowani w pomieszczeniach socjalnych w budynkach, w których wykonywano roboty. Przesłuchani pracownicy Pana A. K. zeznali, że wykonywali roboty na obiektach w B., G.

i W. oraz przy budowie domu J. J. Nie potrafili jednak wskazać konkretnych dat wykonania prac budowlanych. Ponadto stwierdzono, że Pan K. oraz jego pracownicy dokonywali odbioru towarów dostarczanych na miejsce budowy, domu J. J.. Podczas przesłuchania J. J. zeznał, że korzystał z usług Pana K. przy budowie swojego domu jednak nie posiada żadnych rachunków ani faktur potwierdzających ten fakt.

Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że usługi te nie były związane

z działalnością gospodarczą skarżącego, a związane były z wykonywaniem prac przy budowie domu J. J..

3.13. Organ nie podzielił również zarzutów dotyczących naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej.

4. W skardze skierowanej do Sądu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 86 ust 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług· poprzez bezpodstawną odmowę zwrotu podatku od towarów i usług oraz art. 122 w związku z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie całości zebranych dowodów oraz przekroczenie zakresu swobodnej oceny dowodów.

W uzasadnieniu skargi na wstępie podkreślono, iż podczas kontroli za okres od [...] 2008 r. do [...] 2009 r. prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. wskazano nieprawidłowości skutkujące zawyżeniem kwoty zwrotu podatku od towarów i na kwotę [...] zł. Po zapoznaniu się ze wskazanymi nieprawidłowościami skarżący część wskazanych nieprawidłowości za zasadne i podjął decyzję o skorygowaniu deklaracji podatkowych VAT -7 za odpowiednie miesiące 2008r.

Skarżący opisuje szeroki zakres działalności, które osobiście nadzoruje. Oprócz prowadzenia działalności gospodarczej na własne nazwisko jest prezesem oraz wspólnikiem innych spółek, także poza granicami kraju. Ponadto, aktywnie udziela się społecznie, a dowód na docenianie rozwoju prowadzonych firm są nagrody i dyplomy uznania dla sprzedawanych produktów oraz szereg wyróżnień krajowych i zagranicznych. Zakres prowadzonej działalności wymaga często pracy poza siedzibą firmy bez dostępu do oryginałów dokumentów. Skarżący wskazał na znaczną ilość posiadanych nieruchomości położonych w różnych rejonach kraju, która generuje także konieczność ponoszenia wydatków związanych z ich utrzymaniem i zabezpieczeniem. Zdaniem skarżącego przytoczenie informacji dotyczących ilości użytkowanych w działalności gospodarczej nieruchomości stanowi odpowiednie tło podejmowanych przez niego decyzji i sposobu zarządzania przedsiębiorstwem. Wskazuje, iż kontrole przeprowadzane systematycznie w zarządzanych przez niego organizacjach nie wykazały uchybień prowadzeniu księgowości, czego dowodzić mają załączone protokoły. Podkreślił, że prowadzenie ksiąg podatkowych przedsiębiorstwa E. zlecone zostało do biura rachunkowego prowadzonego przez Panią M. S. w T., która

z powodu problemów osobistych zaniedbała nadzór nad księgami podatkowymi oraz nad pracownikami biura w G. wprowadzającymi dokumenty źródłowe. Spowodowało

to sporządzenie i złożenie korekt deklaracji po kilku miesiącach od pierwotnych rozliczeń.

W dalszej części skargi wyjaśniono funkcjonowanie systemu zarządzania i rozliczania

w prowadzonych firmach. Skarżący podkreślił, że duża aktywność gospodarcza powoduj, iż zarządzanie oparte jest na zasadzie delegowania uprawnień. Bieżące czynności operacyjne wykonują podlegli pracownicy, często korzysta również z pomocy brata J. J., który podczas nieobecności w firmie pomaga załatwiać wskazane sprawy. Prowadzony system zarządzania firmą powoduje, że różne osoby dokonują w imieniu skarżącego zakupów potrzeby działalności. Zgodnie z przyjętymi zasadami

w prowadzonych firmach odbiór faktury zakupowej odpowiada za potwierdzenie zgodności nabytej usługi lub towaru z zapis na fakturze oraz za przekazanie do płatności lub dokonanie płatności w przypadku zakupów gotówkowych. W przypadku zakupów gotówkowych osoba nabywająca towary lub usługi uregulowania należności pobiera zaliczkę z kasy firmy, a w przypadku braku pobrania zaliczki dokonuje płatności z własnych środków, za które otrzymuje zwrot po przedstawieniu dokumentów w kasie firmy. Zapiski na fakturach umieszczane były w celu rozliczenia zapłaty osób, które regulowały należności oraz, że brat J. J. posiadał zgodę skarżącego dokonywanie zakupów oraz regulowanie płatności na rzecz E . Zapiski na dokumentach pozwalały na określenie komu zwrócić pieniądze za dokonaną zapłatę. Skarżący podkreślił, iż w wielu przypadkach organ podatkowy mógł dokonać sprawdzenia czy dane usługi zostały w rzeczywistości dokonane - bez przesłuchiwania poszczególnych osób, a dokonując wizji lokalnych - czego nie przeprowadził mimo sugestii skarżącego.

5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwana dalej p.p.s.a - wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga została uwzględniona, nie wszystkie jednak zarzuty są zasadne.

7. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organy podatkowe zasadnie pozbawiły podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur, albowiem uznały, że zakupione materiały i usługi budowlane nie miały związku z działalnością opodatkowaną firmy E , lecz były prywatnymi zakupami związanymi z inwestycją Pana J. J. – brat skarżącego.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że zgodnie z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwana dalej Op. - ciężar prowadzenia postępowania podatkowego obarcza organ podatkowy, to on jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Rozwinięcie

tej zasady zawiera przepis art. 187 § 1 Op. stwierdzający, że organ podatkowy

jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Kryteria jego oceny określa z kolei przepis art. 191 Op. stanowiąc, że organ podatkowy wnioskuje na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy czym ocena powyższa zakłada, że organ podatkowy nie jest krępowany kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Po 1342/99, publ. LEX nr 43051). Zasada swobodnej oceny dowodów zakłada także rozpoznanie sprawy według najlepszej wiedzy organów podatkowych, doświadczenia, wewnętrznego przekonania, oceniania wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych, a także ich wzajemnego wpływ. Ocena ta nie może koncentrować się wokół jednego dowodu, lecz należy oceniać zgromadzony materiał dowodowy we wzajemnym powiązaniu. Wszechstronne rozważenie zebranego materiału dowodowego odbywa się z uwzględnieniem wszystkich dowodów i okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, przy czym wywodzenie oceny zgromadzonego materiału dowodowego musi odbywać się przy uwzględnieniu logicznego rozumowania. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 829/09, LEX nr 559653).

Przedstawionym powyżej wymogom organy podatkowe rozpatrujące niniejszą sprawę nie sprostały. Zebrany materiał dowodowy - w ocenie Sądu – nie potwierdza zasadności stanowiska organów podatkowych o braku podstaw do odliczenia przez skarżącego podatku naliczonego wynikającego ze wszystkich spornych faktur.

8. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów

i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwana dalej ustawą o VAT- w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Co do zasady, prawo do takiego odliczenia związane jest zatem z następującymi warunkami: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz musi istnieć związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

9. W zakresie faktury wystawionej przez firmę C.. ([...]) dokumentującej zakup prętów żebrowych organ wskazał, że z akt sprawy wynika, iż towar ten został dostarczony na adres G. ul. G. . Towar odebrał i opłacił gotówką A. K., który przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że wykonywał prace budowlane zlecone przez Pana J. J., a materiały składowane na budowie przy ul. G. w G. były wykorzystywane zarówno do budowy domu przy ul. G. jak i do remontu budynku magazynowo - produkcyjnego firmy E. Składowano je na posesji J. J. z powodu braku możliwości składowania ich na terenie zakładu E. przy ul. S. .

Rozstrzygając o braku możliwości podatnika pomniejszenia podatku należnego

o naliczony w tym zakresie organ oparł się na założeniu, że skoro towar był dostarczony na adres budowy J. J. oraz, że skarżący zmawiając 10 dni wcześniej od tego samego podmiotu pręty żebrowe zamówił usługę cięcia i transportu na adres firmy E. to nic nie stało na przeszkodzie, aby kolejny zakup prętów mógł odbyć się w podobny sposób. Stanowisko to nie znajduje oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Świadek A. K., który odebrał przedmiotowy towar zeznał bowiem, że materiały składowane na budowie przy ul. G. w G. były wykorzystywane zarówno do budowy domu przy ul. G. jak i do remontu budynku magazynowo - produkcyjnego firmy E. Składowano je na posesji J. J. z powodu braku możliwości składowania ich na terenie zakładu E. przy ul. S. Ponadto świadek M. K. (pracownik A. K.) zeznał, że zakres prac na ul. S. obejmował wymianę okien i stawianie ścianek działowych. Ponadto A. K. zeznał, że towar był składowany na u. G. w G., albowiem na S. nie było możliwości magazynowania. Ponadto świadek zeznał " .. chcieliśmy uniknąć dodatkowych kosztów transportu, w sensie nie rozbijaliśmy transportu na dwa, tam były przewożone pręty krótsze które można było przewieźć".

Skoro świadkowie potwierdzili fakt wykonania prac w postaci okratowania okien

na ul. S.. w G. tj. firmy skarżącego, a skarżący przedłożył dokumentację fotograficzną potwierdzającą tę okoliczność to zdaniem Sądu nie było podstaw

do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia całego podatku widniejącego na spornej fakturze. Sąd nie przesądza czy cały podatek naliczony wykazany na spornej fakturze podlega odliczeniu albowiem świadek A. K. zeznał, że towary (w tym sporne pręty) składowane na terenie budowy domu jednorodzinnego brata skarżącego były wykorzystywane zarówno do budowy domu przy ul. G. .jak i do remontu budynku magazynowo - produkcyjnego firmy E. Nie mniej to rolą organu było ustalenie jaka ilość prętów była potrzebna do okratowania okien firmy skarżącego, a co za tym idzie jaką cześć podatku strona może odliczyć.

10. Konsekwencją powyższych ustaleń jest również w ocenie Sądu wadliwe rozstrzygnięcie organu co do całkowitego braku możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wynajęcie kabin sanitarnych z firmy T. Skoro jak wskazano powyżej na terenie budowy domu jednorodzinnego dokonywano cięcia prętów, które następnie były wykorzystywane do prac związanych z remontem na terenie firmy skarżącego, to wynajęcie przedmiotowych kabin miało uzasadnioną potrzebę.

11. W zakresie faktury wystawionej przez firmę L. B. dokumentującej usługę w zakresie transportu desek z K. do T. organ wyjaśnił,

że nie dokumentuje ona czynności związanej z działalnością gospodarczą skarżącego albowiem deski nie zostały dostarczone na adres G., ul. S.

Ustosunkowując się do powyższej konkluzji wskazać należy, że świadek L. B. zeznał, że usługę transportową zleciła mu K. W., pracownik tartaku

w K.. Samochód został przeładowany na samochód transportowy z dźwigiem na stacji benzynowej w okolicach T.. Podczas przeładunku świadek przekazał fakturę otrzymaną z biura tartaku, osobie, która przyjechała z kierowcą. Ponadto właściciel firmy K. zeznał, że skarżący odebrał deski własnym transportem, a kierowniczka działu zbytu tartaku K. poprosiła L. B. o transport desek w okolice T..

Z powyższych ustaleń nie sposób ustalić czy transport desek był związany

z działalnością gospodarczą podatnika. Skoro skarżący wskazał, że sporne deski były wykorzystane do wykonania półek skrzynek i palet przeznaczonych do magazynowania

i przechowywania materiałów wykorzystywanych przy produkcji to rolą organu było sprawdzenie czy przedmiotowe deski faktycznie zostały przeznaczone na ten cel. Dopiero po przeprowadzeniu odpowiedniego postępowania chociażby sprawdzenia

czy w magazynach firmy skarżącego znajdują się półki skrzynki i palety i w przypadku stwierdzenia ich braku organ miałby prawo zakwestionować powyższą fakturę i pozbawić podatnika do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Konsekwencją powyższego jest również przedwczesne w ocenie Sądu pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentujących zakup desek z firmy K.

12. Kolejna fakturą którą zakwestionował organ była faktura VAT nr [...] wystawiona przez F., dokumentująca zakup płyt gipsowych

i kształtowników sufitowych. Organ podniósł, że na fakturze widnieje zapis VAT P. C., który przesłuchany w charakterze świadka nie potrafił jednoznacznie określić, czy te materiały budowlane zostały przeznaczone do remontu czy odsprzedaży. Zdaniem organu zapiski na fakturach świadczą o tym, że towar nie został zakupiony przez skarżącego dla celów działalności gospodarczej, o czym świadczy również fakt skorygowania przez podatnika w korektach deklaracji VAT -7 faktur zawierających adnotacje zawierające inicjały [...].

W tym zakresie organ całkowicie w zaskarżonej decyzji pominął okoliczność,

że przesłuchani w charakterze świadków M. J. oraz J. R. potwierdzili fakt prowadzenia prac remontowych pomieszczeń na ul. S. w G.. Świadkowie ci zgodnie zeznali, że wykonywane prace polegały na szpachlowaniu malowaniu pomieszczeń magazynowych oraz sanitariatów, łatanie dziur w dachu, docieplenie strychu, biały montaż, usunięcie starej instalacji grzewczej oraz montaż grzejników elektrycznych. Mając na uwadze powyższe zdaniem Sądu organy bezpodstawnie pozbawiły podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z powyższej faktury albowiem z materiału dowodowego wynika, że zakupiony towar został wykorzystany do przeprowadzenia remontu pomieszczeń na ul. S. w G..

13. Pozbawiając podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez C. dokumentującej zakup kabiny prysznicowej organ wskazał, że nieracjonalny był zakup pojedynczej kabiny z hydromasażem w październiku 2008r. przez firmę nie zajmującą się handlem materiałami budowlanymi po to by we wrześniu 2009r. ją odsprzedać, tym bardziej, że nie jest ona ujęta w ewidencji spisu z natury na dzień 31 grudnia 2008r.

Odnosząc się do powyższego stanowiska organu stwierdzić należy, że organ nie wykazał, aby przedmiotowy zakup nie był związany z działalnością gospodarczą skarżącego. Skoro jak wynika z materiału dowodowego na nieruchomości przy

ul. S. w G. był prowadzony remont w tym również sanitariatów,

a skarżący w trakcie prowadzonego remontu nie wykorzystał kabiny prysznicowej

to racjonalnym z punktu widzenia gospodarczego była jej odsprzedaż. Skarżący na tą okoliczność w trakcie prowadzonego postępowania przedłożył rejestry VAT za okres

w którym nastąpiła sprzedaż.

14. W zakresie faktur wystawionych przez S. organ wskazał, że po przeprowadzeniu czynności sprawdzających u tego podatnika stwierdzono zaewidencjonowanie 7 faktur dotyczących zakupu rynien, okien połaciowych, włazów dachowych, dachówki. Za wszystkie faktury zapłaty przelewem ze swojego konta dokonał J. J. Przy fakturze z dnia [...] 2008 r. nr [...] umieszczono adnotację - że okno połaciowe zostało zamontowane w obiekcie firmy E. w P. Skarżący zeznał, że okno zostało zakupione prawdopodobnie do zamontowania w S., gdzie remont przeprowadzała firma Pana K. i Pana J. Dyrektor wskazał również, że zakup dachówki, gąsiora oraz taśmy do opierzenia został przez skarżącego wyksięgowany w złożonych korektach deklaracji VAT-7.

Ustalenia organu w zakresie pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z powyższych faktur uznać należy za prawidłowe. Skarżący jak wynika

z powyższego wskazuje, że okno wykazane na spornej fakturze zostało zamontowane

na obiekcie jego firmy E.. Powołuje się w tym zakresie

na oświadczenie M. J. zawartego w pisemnym oświadczeniu z dnia

[...]2009r. Z oświadczenia tego wynika, że świadek ten rzeczywiście wykonywał na rzecz firmy skarżącego prace na terenie obiektu w P. – S.

(ul. [...]), jednakże jako zakres wykonanych tam prac wskazał: odnowienie pomieszczenia po sklepie zoologicznym, odnowienie biur, naprawa bramy, usuwanie reklam z szyb, poprawki malarskie. Również dwaj inni świadkowie, którzy w okresie objętym kontrolą wykonywali na rzecz firmy skarżącego usługi remontowe tj. J. R. oraz A. K. nie potwierdzili faktu przeprowadzenia prac polegających

na osadzeniu okna w pomieszczeniu wskazywanym przez skarżącego. Mając powyższe na uwadze oraz okoliczność, że za przedmiotowy towar zapłacił brat skarżącego który w tym czasie budował dom za uprawniony Sąd uznaje pogląd, że zakup ten był dokonany w związku z inwestycją brata skarżącego i nie był związany z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, co w konsekwencji powoduje brak możliwości odliczenia podatku należnego wynikającego z tej faktury.

15. Pozbawiając podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "W." sp. jawna organ wyjaśnił, że w księgach podatkowych E. w okresie objętym decyzją zaewidencjonowano łącznie 15 faktur dokumentujących zakupy materiałów budowlanych. Według dowodów przedłożonych przez kontrahenta w obu przypadkach zapłata nastąpiła w formie przelewu z rachunków bankowych należących do J. J. W korektach deklaracji VAT -7 złożonych w dniu [...] 2008r. skarżący pomniejszył podatek naliczony o kwoty zawarte

w dziesięciu fakturach, przy których umieszczono zapis "wyksięgować". Podczas przesłuchania w dniu [...] 2011r. skarżący zeznał, że część towarów zakupionych [...] 2008r. fakturą nr [...] zostało sprzedane. Reszta materiałów została zużyta do remontu pomieszczeń przy ul. S..

Powyższe wyjaśnienia odnośnie sprzedaży przedmiotowych towarów organ uznał za mało wiarygodne. Jako pozbawioną sensu Dyrektor uznał sprzedaż we wrześniu 2009r. J. J. tych samych materiałów budowlanych, które ten otrzymał na teren swojej budowy już w sierpniu 2008r. i osobiście dokonał za nie zapłaty.

Z powyższym nie sposób się zgodzić. Jak zostało to już podniesione wcześniej A. K., który odebrał przedmiotowy towar zeznał bowiem, że materiały składowane

na budowie przy ul. G. w G. były wykorzystywane zarówno

do budowy domu przy ul. G. jak i do remontu budynku magazynowo - produkcyjnego firmy E. Składowano je na posesji J. J. z powodu braku możliwości składowania ich na terenie zakładu E. przy ul. S. Ponadto świadek M. K. (pracownik A. K.) zeznał, że zakres prac na ul. S. obejmował wymianę okien i stawianie ścianek działowych. Nadto A. K. zeznał " .. chcieliśmy uniknąć dodatkowych kosztów transportu, w sensie nie rozbijaliśmy transportu na dwa, tam były przewożone pręty krótsze które można było przewieźć". Jako zakres wykonywanych prac na ul. S. w G. A. K. wskazał: naprawa dachu, przerabianie pomieszczeń, nowe posadzki, montownie szamba i stolarki. Ponadto M. J. oraz J. R. w swoich oświadczeniach potwierdzili fakt prowadzenia prac remontowych pomieszczeń na ul. S. w G. Świadkowie ci zgodnie zeznali, że wykonywane prace polegały na szpachlowaniu malowaniu pomieszczeń magazynowych oraz sanitariatów, łatanie dziur w dachu, docieplenie strychu, biały montaż, usunięcie starej instalacji grzewczej oraz montaż grzejników elektrycznych.

Z tak ustalonego materiału dowodowego organ wyprowadził błędny wniosek,

że materiał budowlany zakupiony od spółki "W." nie był wykorzystany do remontu pomieszczeń firmy skarżącego natomiast był prywatnym zakupem brata skarżącego.

Za logiczne należy uznać wyjaśnienia skarzacego, że materiał, który nie został wykorzystany do remontu pomieszczeń magazynowych został następnie odsprzedany firmie brata skarżącego, tym bardziej, że jak zeznał świadek A. K. towar ten był składowany na ul. G. w G., albowiem na S. nie było możliwości magazynowania. Odsprzedaż pozostałych materiałów budowlanych, które były składowane u brata skarżącego należy uznać za logiczne z ekonomicznego punktu widzenia dla obu podmiotów.

16. W zakresie faktury wystawionej przez T. dokumentującej sprzedaż elementów konstrukcji [...]. organ pozbawiając podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazał, że zakup elementów konstrukcyjnych w S. i przewiezienie ich do G., a następnie do B. jest nieracjonalne.

Zdaniem Sądu stanowisko organu w tym zakresie jest jedynie spekulacją albowiem nie zostało poparte żadnym dowodem. Otóż w działalności gospodarczej podmioty mają prawo wybierać kontrahentów od których nabywają towar. W tym zakresie bez wątpienia istotnym jest cena jaką trzeba ponieść, nie mniej istotnym jest również jakość nabywanych towarów, terminowość ich dostarczenia czy też znajomości na rynku lokalnym. Jak wynika z akt sprawy towar który dokumentuje powyższa faktura został nabyty w S. (woj. Pomorskie), dostarczony do G. do firmy skarżącego a następnie przewieziony do B. (ok. 515 km). Organ zakładając, że taka operacja jest nieuzasadniona gospodarczo nie przeprowadził tym zakresie jakiekolwiek postępowania chociażby nie dokonał porównania kosztów które za sporny towar poniósł skarżący wraz z transportem z cenami tego towaru w okolicach B. Poprzestając w tej kwestii na przypuszczeniach oraz tylko i wyłącznie tak naprawdę na fakcie, że na spornej fakturze był zapis [...] co w ocenie organu oznaczało, że był to zakup J. J. powoduje, że organ bezpodstawnie pozbawił podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornej faktury. Tym bardziej, że organy nie kwestionowały wykonania prac w B. polegających na remoncie dachu, co potwierdził świadek A. K.

17. W zakresie faktur wystawionych przez A. K. organ pozbawiając podatnika prawa do odliczenia podatku wskazał, że co prawda właściciel tej firmy oraz jego pracownicy potwierdzili, że wykonywali roboty na obiektach w B., G. i W., to nie potrafili wskazać konkretnych dat wykonania prac budowlanych. Ponadto stwierdzono, że A. K. oraz jego pracownicy dokonywali odbioru towarów dostarczanych na miejsce budowy, domu J. J . Podczas przesłuchania J. J. zeznał, że korzystał z usług A. K. przy budowie swojego domu jednak nie posiada żadnych rachunków ani faktur potwierdzających ten fakt. Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że usługi

te nie były związane z działalnością gospodarczą skarżącego, a związane były

z wykonywaniem prac przy budowie domu J. J .

W ocenie Sądu stanowisko organu w tym zakresie należało uznać za wadliwe. Zarówno bowiem A. K. oraz jego pracownicy potwierdzili fakt wykonywania usług remontowych na rzecz skarżącego. Opisali zakres tych prac oraz miejsca, w których były świadczone. Powoływanie się organu, że przesłuchani na tą okoliczność świadkowie nie potrafili podać konkretnych dat świadczenia tych usług nie dowodzi wbrew jego stanowisku, że usługi te nie były wykonane. Tym bardziej, że z materiału dowodowego wynika, że zakres prac, które odzwierciedlały sporne faktury zostały wykonane

na obiektach firmy skarżącego. Trudno od pracowników firm budowlanych oczekiwać,

że będą szczegółowo pamiętali ściśle określone daty wykonywania prac na budowach. Tym bardziej, że zgodnie wskazywali, że sporne usługi były wykonane w okresie letnim

i jesiennym. Niezrozumiałym dla Sądu jest stanowisko organu odwoławczego zawarte

na str. 20 zaskarżonej decyzji, że A. K. zeznał, że nie wykonywał żadnych prac przy ul. G. w G. Dalej organ z kolei wskazuje, że pracownicy świadka potwierdzili fakt wykonywania prac przy budowie domu J. J. Z materiału dowodowego tj. zeznań A. K. jednoznacznie wynika, że wykonywał parce zarówno na nieruchomościach należących do skarżącego jak również należących do jego brata a więc na ul. G. w G. To, że J. J. nie posiada żadnych faktur dokumentujących fakt korzystania z usług firmy A. K. przy budowie domu pomimo, że jak zeznał korzystał w tym zakresie z jego usług nie powoduje, że A. K. nie świadczył usług remontowych na rzecz firmy skarżącego, a przedmiotowe usługi należało ocenić jako związane z wykonywaniem prac przy budowie domu J. J. Takie stanowisko nie znajduje oparcia w zebranym materiale dowodowym.

18. Natomiast za niezasadne należało uznać zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, albowiem nie miały one zastosowania w niniejszej sprawie, tym samym organ nie mógł się dopuścić uchybień które wskazuje skarżący.

19. Reasumując stwierdzić należy, że organ musi przeprowadzić dodatkowe postępowanie wyjaśniające oraz mając na uwadze, że w okolicznościach wskazanych powyżej podatnika bezpodstawnie pozbawiono możliwości odliczenia podatku naliczonego co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należało na podstawie art. 145 § 1 lit. a i c p.p.s.a. orzec jak w pkt. 1 sentencji. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania sądowego (pkt 2 sentencji wyroku) uzasadnia przepis art. 200 tej ustawy.