I SA/Gl 2/13

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] r. znak: [...], [...], wydaną po rozpoznaniu odwołania pana M. H. (dalej strona) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. znak: [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w wysokości [...] zł od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów – Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej organ) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U.2012.749) dalej Ordynacja, oraz przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) dalej ustawa podatkowa – uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i orzekając co do istoty sprawy ustalił stronie zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że w decyzji organu pierwszej instancji wskazano, że małżonkowie M. i M. H. na podstawie aktu notarialnego z dnia 27 lipca 2005 r. dokonali zakupu nieruchomości za kwotę [...] zł, jak również ponieśli wydatki związane z tym zakupem w wysokości [...] zł oraz ustalono, iż państwo H. ponieśli w 2005 r. wydatki w łącznej kwocie [...] zł, zaś ich udokumentowane przychody w tym roku wynosiły [...] zł, zatem kwota nadwyżki wydatków nad przychodami wynosiła [...] zł ([...] zł na każdego z małżonków).

W odwołaniu od tej decyzji strona domagała się jej uchylenia podnosząc naruszenie art. 187 i art. 122 Ordynacji.

Po uzupełnieniu materiału dowodowego organ wskazał, że odwołanie jest częściowo zasadne. Przytoczył treść art. 127, art. 122, art. 187 § 1 i art. 180 § 1 Ordynacji oraz art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy podatkowej, a następnie wskazał na przedmiot sprawy, przedstawił czynności podejmowane w toku postępowania, zgromadzone w tym postępowaniu dowody i poczynione na ich podstawie ustalenia, w tym dotyczące obniżenia podstawy opodatkowania i ustalenie przedmiotowego zobowiązania w niższej niż w decyzji pierwszoinstancyjnej kwocie, a następnie przedstawił sposób obliczenia tej podstawy i podatku.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości zarzucając naruszenie art. 121, art. 187 §1, art. 191 Ordynacji oraz wskazując na błędne przyjęcie ustaleń dotyczących zgromadzonych środków na pokrycie wydatków w 2005 r., a przez to nieprawidłowe określenie podstawy opodatkowania i wysokości podatku.

Uzasadniając skargę strona wskazała na fakty i okoliczności odnośnie otrzymanych darowizn i ich przeznaczenia na wydatki w 2005 r., korzystanie z kart kredytowych oraz dowodząc, że kredyty nie stanowią przychodu, a tym bardziej dochodu. W ocenie strony sposób dokonania przez organ weryfikacji i ocena przedstawionych dowodów, stanowi naruszenie obowiązujących w przedmiotowym zakresie regulacji prawnych.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i jego argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna aczkolwiek z przyczyn w niej niewskazanych.

Bezsporne w sprawie było, że zaskarżona decyzja wydana została w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujacych pokrycia w ujawnionych źródłach, przy zastosowaniu m. in. przepisu art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej w jego ówczesnym brzmieniu, zgodnie z którym wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustalała się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdowały pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Przepis ten poddany został kontroli konstytucyjnej, co do jego zgodności z ustawą zasadniczą, w wyniku której Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt Sk 18/09, którego sentencja została ogłoszona dnia 27 sierpnia 2013 r. w Dz. U. poz. 985 orzekł, że "art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2006 r., jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji". Rozstrzygnięcie to – zgodnie z art. 190 ust. 1 i 4 Konstytucji RP – posiada "moc powszechnie obowiązującą" (ust. 1) i "stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania" (ust. 4).

W realiach rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że poddana badaniu legalności decyzja, wydana w przedmiocie przychodów opisanych w art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej, musi podlegać ocenie z uwzględnieniem treści powołanego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego, co do konstytucyjności tej normy prawa materialnego wyznaczającego zakres ustaleń niezbędnych dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy podatkowej.

Skoro istniejąca w badanym roku podatkowym materialnoprawna podstawa działania, w tym rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, organów podatkowych w postaci normy art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej została usunięta z systemu prawa wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, to należało uznać, że w sprawie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania gdyż, decyzja wydana została na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej orzekł Trybunał Konstytucyjny (art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej). W sytuacji wniesienia skargi do sądu administracyjnego, strona skarżąca nie może uruchomić trybu wznowienia postępowania podatkowego w wyznaczonym do tego terminie (art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Z tego powodu, mając na względzie treść art. 190 ust. 4 Konstytucji RP i stwierdzenie, że występuje przesłanka prawna dająca podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (podatkowego), Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej p.p.s.a., obowiązany był do uchylenia zaskarżonej decyzji w całości.

Z uwagi na przyczynę uchylenia zaskarżonej decyzji oraz pogląd zawarty w uzasadnieniu powołanego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego, zgodnie z którym stwierdzenie niekonstytucyjności przepisu art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej "wyklucza kontynuowanie dotychczasowych lub wszczynanie nowych postępowań", Sąd odstąpił od dokonania oceny prawidłowości prowadzonego w sprawie postępowania, zupełności i poprawności zgromadzenia materiału dowodowego czy też ustaleń faktycznych poczynionych na jego podstawie i ich analizy. Brak możliwości prowadzenia przedmiotowego postępowania podatkowego – na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej – z chwilą ogłoszenia wymienionego wyroku (uzasadnienie s. 63) oznacza, że Sąd może jedynie stwierdzić, iż organy podatkowe powinny zastosować się do wskazań zawartych w uzasadnieniu powołanego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego.

Z tych przyczyn Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b, art. 152 i art. 200 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w wyroku.

mw