IPPP3/443-1066/09-4/KG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19.11.2009r. (data wpływu 19.11.2009r.) uzupełniony pismem z dnia 08.12.2009r. (data wpływu 08.12.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych przed dniem rejestracji dla potrzeb podatku VAT – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 19.11.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych przed dniem rejestracji dla potrzeb podatku VAT.

Przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego nie pozwalał organowi podatkowemu na właściwe ustosunkowanie się do zadanego problemu. W związku z powyższym pismem z dnia 01.12.2009r. znak IPPP3/443-1066/09-2/KG tutejszy Organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego o wskazanie czy Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT oraz czy zakupywane towary służyć będą wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 05.10.2009r. otrzymał wpis o rozpoczęciu działalności gospodarczej z dniem 10.10.2009r. W celu przygotowania do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej Zainteresowany dokonał w dniu 09.10.2009r. zakupu towarów, w związku z czym Podatnik otrzymał faktury VAT. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą poprawności odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów, dokonanych dzień przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Ponadto Zainteresowany nadmienia, iż rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług dokonał w dniu 08.10.2009r. (rejestracja z dniem 10.10.2009r.)

Pismem z dnia 08.12.2009r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny przedstawiony w niniejszym wniosku wskazując, iż jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a zakupywane towary służyć będą czynnościom opodatkowanym VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach otrzymanych w dniu 09.10.2009r....

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sytuacji, przysługuje Mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych przed dniem rejestracji zakupów. Natomiast dokonując sprzedaży Zainteresowany zobowiązany jest odprowadzić podatek należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i 8 cyt. ustawy.

Według regulacji art. 96 ust. 1 cyt. ustawy podmioty o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Art. 96 ust. 4 ustawy stanowi, iż naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Wzór dokumentu VAT-R zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz dokumentu VAT-5 potwierdzającego zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT określone zostały rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55. poz. 539 ze zm.).

Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do wystawienia faktur VAT, jak również odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. warunkiem koniecznym jest wykorzystanie nabytych towarów bądź usług do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei art. 88 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiący dopełnienie art. 86 określa status podatnika, umożliwiający realizację jego prawa do odliczenia, którym jest rejestracja jako podatnika VAT czynnego, gdyż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20. Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie nie zarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie).

Zauważyć ponadto należy, iż z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust.1, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Dokonując wykładni art. 88 ust. 4 ustawy VAT, należy mieć na względzie, że określone w art. 86 ust. 1 ustawy VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku VAT jako podatku od wartości dodanej, i że regulacje zawarte w art. 88 ustawy VAT, normujące wyłączenie tego prawa, uznać należy za przepisy szczególne, które nie mogą być interpretowane rozszerzająco.

Przepis art. 88 ust. 4 ustawy VAT stanowi , że obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się również do podatników którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Wyrażenie "nie stosuje się" tożsame jest z wyrażeniem "nie realizuje się", co kontekście tego przepisu oznacza, że nabytego prawa przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT, prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1) nie może on zrealizować bez dopełnienia obowiązku rejestracyjnego, zgodnie z art. 96 ustawy VAT. Zważywszy, że naruszenie terminów wykonania obowiązku rejestracyjnego nie może pozbawiać podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, wobec braku stosownego zastrzeżenia w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, oczywistym jest, iż wykonanie obowiązku rejestracyjnego i uzyskanie statusu podatnika VAT czynnego warunkuje jedynie skuteczne zrealizowanie nabytego prawa do odliczenia.

Tak więc, na podstawie powyższego w rozumieniu art. 15 ustawy podatku od towarów i usług, Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – jest przy tym zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia, od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wspomniano jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia. Aby skutecznie zrealizować powstałe już uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który umożliwia zidentyfikowanie go jako podatnika.

Podstawową zasadą wspólnego systemu VAT, jest zasada neutralności podatku - rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Zatem należy stwierdzić, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki świadczące o tym, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ze stanu wniosku wynika, iż Wnioskodawca w dniu 09.10.2009r. dokonał zakupów w związku z zamiarem rozpoczęcia działalności gospodarczej. Jako podatnik VAT, Zainteresowany zarejestrował się z dniem 10.10.2009r.

Reasumując, w oparciu o art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów, służących wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była sfera opodatkowania, tut. Organ nie odniósł się do ewentualnego opodatkowania dokonywanej przez Wnioskodawcę sprzedaży towarów, bowiem kwestia ta nie była przedmiotem zapytania o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.